ΣτΕ 2402/2016 Αναδρομική εφαρμογή ηπιοτέρων προστίμων στις εκκρεμείς υποθέσεις

ΣτΕ 2402/2016
Αναδρομική εφαρμογή ηπιοτέρων προστίμων στις εκκρεμείς υποθέσεις

Περίληψη
Με τις αποφάσεις  ΣτΕ 2460/1981 και ΣτΕ 1525/1955 του Συμβουλίου της Επικρατείας, τις οποίες επικαλείται η αναιρεσείουσα στην δίκη, κρίθηκε ότι κύριος σκοπός των διατάξεων των φορολογικών νόμων, με τις οποίες επβάλλεται πρόσθετος φόρος ή προσαύξηση σε βάρος του παραλείποντος την υποβολή της φορολογικής δηλώσεως ή του υποβάλλοντος εκπρόθεσμη ή ανακριβή δήλωση είναι ο, επ' απειλή οικονομικής κυρώσεως, εξαναγκασμός σε ταχεία και ακριβή συμμόρφωση προς τη σχετική υποχρέωσή του.

Όταν, όμως, ο νομοθέτης, μεταβάλλοντας αντιλήψεις, κρίνει ότι ο σκοπός αυτός δύναται να επιτευχθεί με ηπιότερα μέσα, τότε ελέγχεται όχι μόνον ως άσκοπη και αδικαιολόγητη, αλλά και ως αντίθετη κατ' αρχήν προς τη νεότερη νομοθετική βούληση η επιβολή των παλαιοτέρων αυστηρότερων κυρώσεων, οι οποίες υπερβάλλουν το μέτρο, το οποίο ήδη κρίνεται από τον νομοθέτη ως αναγκαίο. 

Στις περιπτώσεις αυτές ειδικώς, κατ' εξαίρεση του γενικού κανόνα περί μη αναδρομικότητας του νόμου υπάρχει τεκμήριο αναδρομικής εφαρμογής του νέου ηπιότερου νόμου και επί εκκρεμών υποθέσεων τεκμήριο το οποίο μόνο με σαφή αντίθετη διάταξη δύναται να ανατραπεί (βλ και ΣτΕ 2672/1984).

Ήδη δε, με την απόφαση Στε 2031/2013 του Δικαστηρίου, κρίθηκε ότι η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης, ως προς την επιβολή κυρώσεων, διατάξεως έχει συνταγματική βάση, ως απορρέουσα από την αρχή της αναλογικότητας. Εξάλλου, με την απόφαση ΣτΕ 459/2013 Ολομ., κρίθηκε ότι η πιο πάνω αρχή δεν έχει εν πάση περιπτώσει έδαφος εφαρμογής όταν η μεταγενέστερη ηπιότερη νομοθετική ρύθμιση υπαγορεύθηκε όχι από μεταβολή «επί το επιεικέστερον» των σχετικών αξιολογήσεων του νομοθέτη, αλλά από άλλους λόγους.

ΣτΕ  2402/2016
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β'
 
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριο του στις 17 Φεβρουαρίου 2016, με την εξής σύνθεση: I. Γράβαρης, Αντιπρόεδρος, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση της Προέδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Κ. Νικολάου, I. Σύμπλης, Σύμβουλοι, Ο.-Μ. Βασιλάκη, Σ.-Ε. Σταφυλά, Πάρεδροι. Γραμματέας η Κ. Ανδρέου.
Για να δικάσει την από 5 Οκτωβρίου 2015 αίτηση: της εταιρείας περιορισμένης ευθύνης με την επωνυμία "......................", που εδρεύει στη..........................., η οποία δεν παρέστη, αλλά εμφανίσθηκε στο ακροατήριο ο νόμιμος διαχειριστής της .........................και δήλωσε ότι εγκρίνει την άσκηση του ενδίκου μέσου, κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με ί την Γεωργία Μπουρδάκου, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 3001/2015 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Ο.-Μ. Βασιλάκη.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την αντιπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψη της υπό κρίση αιτήσεως.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και   Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα Σκέφθηκε κατά τον Νόμο
1. Επειδή, για την άσκηση της κρινομένης αιτήσεως έχει καταβληθεί το κατά νόμο παράβολο (υπ' αριθμ. 1364127-8, 4087715/2015 ειδικά έντυπα παραβόλου, σειράς Α').
2. Επειδή, με την·αίτηση αυτή, η οποία συμπληρώνεται με το από 25.1.2016 δικόγραφο «πρόσθετων λόγων», ζητείται η αναίρεση της 3001/2015 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, η οποία εκδόθηκε μετά την αναίρεση προηγούμενης απόφασης του ίδιου δικαστηρίου με την 66/2015 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, και με την οποία απορρίφθηκε εκ νέου προσφυγή της αναιρεσείουσας εταιρείας κατά του υπ' αριθμ. 1810/8.5.2008 φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος του Προϊσταμένου του Διαπεριφερειακού Ελεγκτικού Κέντρου Αθηνών. Με το εν λόγω φύλλο προσδιορίσθηκαν εξωλογιστικά τα οικονομικά αποτελέσματα της αναιρεσείουσας για το οικονομικό έτος 2003 και καταλογίσθηκε σε βάρος της κύριος φόρος 334.494 ευρώ, καθώς και πρόσθετος φόρος, κατ' άρθρο 1 του ν. 2523/1997, λόγω ανακριβούς δηλώσεως, 602.090 ευρώ.
3. Επειδή, με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α' 213), που άρχισε να ισχύει, σύμφωνα με το άρθρο 70 του ίδιου νόμου, από 1.1.2011, αντικαταστάθηκαν οι παράγραφοι 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ/τος 18/1989 (Α' 8) ως εξής:
«3. Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. 4. Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως, όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ [...]». Κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, προκειμένου να κριθεί παραδεκτή αίτηση αναιρέσεως που ασκείται μετά την έναρξη της ισχύος τους, ήτοι μετά την 1.1.2011 (ΣτΕ 2177/2011 7μ.), επί διαφοράς με χρηματικό αντικείμενο, πρέπει σωρευτικώς, αφ' ενός μεν το ποσό να υπερβαίνει τα 40.000 ευρώ, αφ' ετέρου δε με το εισαγωγικό δικόγραφο (και όχι με δικόγραφο πρόσθετων λόγων ή με υπόμνημα, ΣτΕ Ολ 800/2015, ΣτΕ 1894/2016, ΣτΕ 2014/2016, ΣτΕ 892/2015, ΣτΕ 2410/2013, ΣτΕ 598/2012, ΣτΕ 2472/2012, ΣτΕ 4667/2012 κ.ά.) να προβάλλονται ισχυρισμοί με το περιεχόμενο της ανωτέρω παραγράφου 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010 (ΣτΕ 1873-5/2012 7μ, 294/2014 κ.ά). Ειδικότερα, η αίτηση αναιρέσεως [ακόμη και όταν αυτή στρέφεται κατ' αποφάσεως εκδοθείσας μετ' αναίρεση (ΣτΕ 3627/2014, ΣτΕ 3630/2014 7μ, ΣτΕ 797/2013 7μ κ.ά)] ασκείται πλέον παραδεκτώς μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με ειδικούς, αυτοτελείς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς, που περιέχονται στο ίδιο το εισαγωγικό δικόγραφο -ώστε να καθίσταται με τον τρόπο αυτό αποτελεσματικός ο επιδιωκόμενος άμεσος εντοπισμός των υποθέσεων που εμφανίζουν, κατά το νόμο, αναιρετικό ενδιαφέρον- είτε ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας επί συγκεκριμένου νομικού ζητήματος, δηλαδή επί ζητήματος ερμηνείας διατάξεως νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, κρίσιμου για την επίλυση της ενώπιον του Δικαστηρίου αγομένης διαφοράς, είτε ότι οι κρίσεις της αναιρεσιβαλλόμενης αποφάσεως επί συγκεκριμένου νομικού ζητήματος, η επίλυση του οποίου ήταν αναγκαία για τη διάγνωση της οικείας υποθέσεως, έρχονται σε αντίθεση προς παγιωμένη ή, πάντως, μη ανατραπείσα νομολογία επί του αυτού [και όχι απλώς παρομοίου (ΣτΕ 3964/2014 7μ., ΣτΕ 4163/2012 7μ. κ.ά )] νομικού ζητήματος - και υπό τους αυτούς όρους αναγκαιότητας για την επίλυση των αντίστοιχων διαφορών (ΣτΕ 3967/2014, ΣτΕ 1026/2014, ΣτΕ 4222/2013, ΣτΕ 4043/2013, ΣτΕ 4163/2012 7μ., ΣτΕ 2177/2011 7μ., ΣτΕ 2301/2011 7μ., ΣτΕ 3971/2011) - του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου, ή, ελλείψει τέτοιας νομολογίας, προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. Εφόσον δε με τους λόγους αναιρέσεως πλήττονται περισσότερες σκέψεις της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως ή τίθενται πλείονα νομικά ζητήματα, ο αναιρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου του ενδίκου μέσου, να προβάλει ειδικούς, αυτοτελείς και συγκεκριμένους, υπό την ανωτέρω έννοια, ισχυρισμούς για τη θεμελίωση του παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως για καθένα από τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως (ΣτΕ 1648/2014, ΣτΕ 4547, ΣτΕ 4155/2013, ΣτΕ 3998/2013 κ.ά). Στην περίπτωση, εξάλλου, που ο αναιρεσείων επικαλείται αντίθεση της αναιρεσιβαλλομένης προς υφιστάμενη κατά τ' ανωτέρω νομολογία, οι δικαστικές αποφάσεις, των οποίων γίνεται επίκληση ως προς το ζήτημα της αντιθέσεως, πρέπει να προσκομίζονται από τον αναιρεσείοντα κατά την κατάθεση της αιτήσεως, εκτός αν πρόκειται για αποφάσεις του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου, οπότε, κατ' εξαίρεση, αρκεί να προσδιορίζονται ειδικώς στο εισαγωγικό δικόγραφο κατά τρόπο που να επιτρέπει την εξατομίκευσή τους (ΣτΕ 130/2012 εν Συμβ., πρβλ. ΣτΕ 3475/2011 Ολομ.) και την, κατά τα προεκτεθέντα, σύνδεσή τους με το παραδεκτό της αιτήσεως, χωρίς να αρκεί προς τούτο μόνη η επίκληση αποφάσεων (του Σ.τ.Ε ή άλλων δικαστηρίων), η οποία γίνεται στο πλαίσιο της επιχειρηματολογίας για τη βασιμότητα των προβαλλομένων λόγων αναιρέσεως (ΣτΕ 2176/2015, 945/2014, ΣτΕ 2582/2014 κ.ά.). Τέλος, δεν συνιστούν παραδεκτή, κατά τ' ανωτέρω, επίκληση νομικού ζητήματος ισχυρισμοί (περί ελλείψεως νομολογίας ή αντιθέσεως σε νομολογία) οι οποίοι, περιοριζόμενοι σε ζητήματα αιτιολογίας συνδεόμενα με το πραγματικό της κρινόμενης υποθέσεως, δεν αναφέρονται στην ερμηνεία διατάξεως νόμου ή γενικής αρχής, η οποία (ερμηνεία), ανεξαρτήτως εάν διατυπώνεται στη μείζονα ή στην ελάσσονα πρόταση του δικανικού συλλογισμού της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως ή των λοιπών αποφάσεων προς τις οποίες προβάλλεται ότι υφίσταται αντίθεση, είναι δεκτική γενικότερης εφαρμογής (ΣτΕ 3008/2013, ΣτΕ 3011/2013, πρβλ. ΣτΕ 3873/2013, ΣτΕ 3996/2013).
4. Επειδή, με την διάταξη της περιπτώσεως β' της παραγράφου 1 του άρθρου 95 του Συντάγματος, όπως ισχύει μετά την αναθεώρηση με το από 6.4.2001 Ψήφισμα της Ζ' Αναθεωρητικής Βουλής, κατοχυρώνεται, κατ' αρχήν, η αίτηση αναιρέσεως ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας. Περαιτέρω, όμως, ενόψει και της νέας διατύπωσης της ως άνω διατάξεως (στην αρμοδιότητα του ΣτΕ ανήκει "η μετά από αίτηση αναίρεση τελεσίδικων αποφάσεων των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων, όπως νόμος ορίζει"), σε συνδυασμό με τα οριζόμενα στην παράγραφο 4 του ίδιου άρθρου 95 (ότι δηλαδή «οι αρμοδιότητες του Συμβουλίου της Επικρατείας ρυθμίζονται και ασκούνται όπως νόμος ειδικότερα ορίζει»), επιτρέπεται στον κοινό νομοθέτη να σταθμίζει το γενικότερο συμφέρον της Δικαιοσύνης και, ενεργώντας με βάση αντικειμενικά και απρόσωπα κριτήρια, να διαμορφώνει τις δικονομικές προϋποθέσεις ασκήσεως του ενδίκου αυτού μέσου κατά τρόπο που να συμβάλλει στην ταχύτερη και αποτελεσματικότερη δικαστική προστασία από το Συμβούλιο της Επικρατείας επί των σχετικών διαφορών (βλ. ΣτΕ 251/2016, ΣτΕ 892/2015, ΣτΕ 106/2012, 196, ΣτΕ 2471/2012 7μ.).
5. Επειδή, με τις παρατεθείσες στην τρίτη σκέψη διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010, με τις οποίες τροποποιήθηκαν οι διατάξεις του άρθρου 53 παρ. 3 και 4 του π.δ. 18/1989, ο νομοθέτης απέβλεψε στην αποσυμφόρηση του Συμβουλίου της Επικρατείας από τον υπερβολικά μεγάλο αριθμό αιτήσεων αναιρέσεως που δεν θέτουν σημαντικά νομικά ζητήματα, έτσι ώστε να εξυπηρετηθεί ο προορισμός αυτού ως Ανωτάτου Διοικητικού Δικαστηρίου και να επιτευχθεί μεγαλύτερη ταχύτητα και αποτελεσματικότητα στην απονομή της διοικητικής δικαιοσύνης σε υποθέσεις που θέτουν σοβαρά νομικά ζητήματα. Προς το σκοπό αυτό, με τις εν λόγω διατάξεις, ο νομοθέτης προέκρινε, αντί άλλων, το νομοθετικό περιορισμό, επί τη βάσει ενός αντικειμενικού κριτηρίου, των προϋποθέσεων παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως. Ενόψει δε του ότι βασικός σκοπός του Ανωτάτου Δικαστηρίου είναι η ενότητα της νομολογίας του και, συνακόλουθα, η ενότητα και ασφάλεια του δικαίου στο πεδίο της διοικητικής δικαιοσύνης, όρισε ότι το ένδικο μέσο της αιτήσεως αναιρέσεως.£ίναι πλέον παραδεκτό μόνον όταν ο αναιρεσείων, ανταποκρινόμενος. στο σχετικό δικονομικό βάρος, προβάλλει, στο εισαγωγικό δικόγραφο, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της .αιτήσεώς του, τους, κατά τα προεκτεθέντα, ισχυρισμούς περί ελλείψεως νομολογίας ή περί αντιθέσεως των κριθέντων προς τη νομολογία του ΣτΕ κλπ. Ενισχύοντας, πάντως, χάριν της ασφάλειας του δικαίου, την παγίωση της νομολογίας του ανωτάτου δικαστηρίου, ο νομοθέτης δεν απέκλεισε κάθε μελλοντική μεταβολή της. Τέτοια μεταβολή είναι δυνατή στην περίπτωση κατά την οποία το Συμβούλιο της Επικρατείας επιλαμβάνεται εκ νέου σχετικού ζητήματος που άγεται παραδεκτώς ενώπιον του, όταν τα δικαστήρια της ουσίας, όπως έχουν εκ του Συντάγματος τη δυνατότητα, δεν ακολουθούν τη νομολογία του, ή σε περίπτωση ασκήσεως αιτήσεως αναιρέσεως υπέρ του νόμου ή επί τηρήσεως της διαδικασίας του άρθρου 1 του ν. 3900/2010. Εν όψει των ανωτέρω, η εν λόγω ρύθμιση του παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως, ανακουφίζοντας το Συμβούλιο της Επικρατείας από την υφιστάμενη, οριακή για τη λειτουργία του, κατάσταση υπερφόρτωσης, η οποία αποδυναμώνει την ουσιαστική πραγμάτωση των συνταγματικών δικαιωμάτων των πολιτών, αλλά και αποθαρρύνοντας την άσκηση αιτήσεων αναιρέσεως που δεν επιδιώκουν την επίλυση σοβαρών νομικών ζητημάτων, αλλά έχουν ως συνέπεια την καθυστέρηση εκπλήρωσης νομίμων υποχρεώσεων από τους αναιρεσείοντες ή την ατέρμονη επανεξέταση των αυτών ζητημάτων, αποβλέπει και συμβάλλει πράγματι, όπως εκτίθεται στη σχετική αιτιολογική έκθεση, στην παροχή δυνατότητας στο Συμβούλιο της Επικρατείας να ασκήσει αποτελεσματικά τις συνταγματικές του αρμοδιότητες ως ανωτάτου δικαστηρίου στις περιπτώσεις που κατ' εξοχήν επιβάλλεται. Τυχόν δε σοβαρά ζητήματα τα οποία, ανεξάρτητα από τις ως άνω δικονομικές προϋποθέσεις παραδεκτού, ενδείκνυται να αχθούν προς κρίση ενώπιον του, μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο της ως άνω αιτήσεως αναιρέσεως υπέρ του , νόμου κατά τις σχετικές διατάξεις, οι οποίες δεν θίγονται και εξακολουθούν να ισχύουν. Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι οι ως άνω διατάξεις, με την υποχρέωση που επιβάλλουν στον αναιρεσείοντα διάδικο να προβάλει με το εισαγωγικό δικόγραφο τους ισχυρισμούς που θεμελιώνουν, κατά τ' ανωτέρω, το παραδεκτό της αιτήσεώς του, αντίκεινται στην κατοχυρωμένη από το άρθρο 25 παρ. 1 εδ. β' του Συντάγματος αρχή της αναλογικότητας. Εξάλλου, εφόσον επί των σχετικών διαφορών υφίσταται ήδη τελεσίδικη κρίση του δικαστηρίου της ουσίας, διαφυλάσσεται το κατά το άρθρο 20 παρ. 1 του Συντάγματος και το άρθρο 6 παρ. 1 της κυρωθείσης με το άρθρο πρώτο του ν.δ/τος 53/1974 (Α' 256) Ευρωπαϊκής Συμβάσεως για την προστασία των δικαιωμάτων του ανθρώπου και των θεμελιωδών ελευθεριών (Ε.Σ.Δ.Α.) δικαίωμα παροχής έννομης προστασίας. Συνεπώς, η ανωτέρω διάταξη του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ/τος 18/1989, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010, δεν αντίκειται στα άρθρα 20 παρ. 1, 87 παρ. 1 και 2, 25 παρ. 1 εδ. β' και 95 παρ. 1 περ. β', του Συντάγματος ούτε στο άρθρο 6 παρ. 1 της κυρωθείσης με το άρθρο πρώτο του ν.δ/τος 53/1974 (Α' 256) Ευρωπαϊκής Συμβάσεως για την προάσπιση των δικαιωμάτων του ανθρώπου και των θεμελιωδών ελευθεριών (βλ. ΣτΕ 251/2016, ΣτΕ 1987/2015 7μ, ΣτΕ 3719/2015, ΣτΕ 1880/2015, ΣτΕ 892/2015, ΣτΕ 1924/2014 7μ, ΣτΕ 4319/2014, ΣτΕ 4474/2013 7μ, ΣτΕ 4606/2013, ΣτΕ 1439/2013, ΣτΕ 106/2012, ΣτΕ 196/2012 7μ, ΣτΕ 2471/2012, ΣτΕ 4439/2012 7μ, πρβλ και ΣτΕ 552/2013, ΣτΕ 3140/2013, ΣτΕ 2926/2013, ΣτΕ 2250/2012 ως προς το άρθρο 35 παρ. 1 του ν. 3772/2009· βλ. επίσης αποφάσεις του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου: α) της 2.6.2016, 18880/15, Παπα'ιωάννου κατά Ελλάδας, β) της 19.12.1997, 155/1996/774/975, Brualia Gomez de la Torre κατά Ισπανίας, και γ) της 4.9.2003, 72267/01, Παναγιώτα Βελή - Μακρή και λοιποί κατά Ελλάδος). Δοθέντος, άλλωστε, ότι οι ανωτέρω κανόνες αφορούν όλους γενικώς τους διαδίκους, δεν τίθεται από την άποψη αυτή ούτε ζήτημα παραβιάσεως της αρχής της ισότητας ( ΣτΕ 568/2014, ΣτΕ Εν Συμβ. 1991/2014, πρβλ ΣτΕ 2726/2009). Επομένως, οι εν λόγω ρυθμίσεις δεν αντίκεινται στο Σύνταγμα ή άλλη υπερνομοθετικής ισχύος διάταξη και πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμοι οι περιλαμβανόμενοι στο από 25.1.2016 δικόγραφο πρόσθετων λόγων περί του αντιθέτου ισχυρισμοί της αναιρεσείουσας. Ειδικότερα, απορριπτέοι είναι οι ισχυρισμοί αυτοί, μεταξύ των άλλων, και καθ' ο μέρος αμφισβητούν ως υπερβολική και αντίθετη στην ΕΣΔΑ την απαίτηση των ως άνω διατάξεων να προσδιορίζει ο ίδιος ο διάδικος το τιθέμενο νομικό ζήτημα για το οποίο δεν υπάρχει ή υπάρχει αντίθετη νομολογία. Και τούτο διότι η απαίτηση αυτή του νομοθέτη ενώ διευκολύνει σημαντικά την ταχύτερη επεξεργασία της υποθέσεως από τον αναιρετικό δικαστή, συμβάλλοντας έτσι ουσιωδώς στην επίτευξη του σκοπού του νόμου (ΣτΕ 2172/2015), δεν μπορεί να θεωρηθεί ως βάρος υπερβολικό για τον αναιρεσείοντα. Οχι μόνο γιατί ο ίδιος είναι που, κατά την άσκηση της αιτήσεώς του, γνωρίζει τα ζητήματα που θέτει με αυτήν, αλλά και γιατί στην ανάδειξη των ζητημάτων αυτών, κατά τη σύνταξη των σχετικών δικογράφων και την παράσταση επ'ακροατηρίου, εκπροσωπείται υποχρεωτικά από δικηγόρο (βλ. άρθρα 17 παρ. 4 και 26 παρ. 1 του πδ 18/1989, καθώς και ΣτΕ 973/2014, 443/2012, 2718/2009, 2718/2008, 303/2004, ΣτΕ 933/1991 7μ.). Η παρακολούθηση δε της νομολογίας των δικαστηρίων και δη των Ανωτάτων, εν όψει, άλλωστε, και των σύγχρονων τεχνολογικών δυνατοτήτων, αποτελεί εύλογο, εφικτό και στοιχειώδες μέλημα κάθε επιμελούς δικηγόρου, περιλαμβανόμενο στο γενικότερο καθήκον επιμελείας του κατά τον χειρισμό των αναλαμβανομένων από αυτόν υποθέσεων και συναπτόμενο απολύτως με την αποστολή του ως «συλλειτουργού της δικαιοσύνης», συμβάλλοντος με την άσκηση του λειτουργήματος του, στην ορθή απονομή του δικαίου, σύμφωνα με τις διατάξεις του Κώδικα Δικηγόρων (άρθρα 1,2,3,5 του ν. 4194/2013, Α 208) και του Κώδικα Δεοντολογίας Δικηγορικού Λειτουργήματος .

6. Επειδή με την προσβαλλόμενη απόφαση έγιναν δεκτά τα εξής: Από τα στοιχεία της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων και η από 16.4. 2008 έκθεση τακτικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, προέκυψε ότι η αναιρεσείουσα εταιρεία, συστάθηκε το έτος 1995, με αντικείμενο εργασιών τις εισαγωγές κατ εξαγωγές κατεψυγμένων αλιευμάτων και κρεάτων και λοιπών προϊόντων, την εμπορία νωπών ή κατεψυγμένων ειδών διατροφής και ιδίως τη χονδρική εμπορία νωπού και κατεψυγμένου φιλέτου πέρκας. Η έδρα της εταιρείας ήταν αρχικά στον Βύρωνα Αττικής και τελικά στη Γλυφάδα (Ολυμπίας 19), όπου και έγινε ο τακτικός έλεγχος για τις διαχειριστικές χρήσεις από 1.1.2002 έως 31.12.2004, σύμφωνα δε με την υπ' αριθμ. 986/8.6.2006 Δήλωση Μεταβολών στη Δ.Ο.Υ. Γλυφάδας Αττικής, η επιχείρηση τελεί σε αδράνεια. Κατά την ένδικη χρήση (1.1- 31.12.2002) η αναιρεσείουσα, η οποία για τη διεξαγωγή των εργασιών της είχε ως έδρα τότε μισθωμένο ακίνητο στη................... τηρούσε βιβλία και στοιχεία Γ κατηγορίας του ΚΒΣ. Από τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία της προέκυπταν ακαθάριστα έσοδα 15.731.723,72 ευρώ, μικτά κέρδη 1.089.876,52 ευρώ, καθαρά κέρδη ισολογισμού 162.630,67 ευρώ, ζημία παρελθουσών χρήσεων 312.366,43 ευρώ και τελικό αποτέλεσμα ζημία 140.804,96 ευρώ, ποσό το οποίο και περιελήφθη στην 151/7.5.2003 δήλωση, ως αποτέλεσμα της χρήσης. Τα ελεγκτικά όργανα αναμόρφωσαν τα δηλωθέντα καθαρά κέρδη της αναιρεσείουσας σε 171.561.47 ευρώ, με την προσθήκη λογιστικών διαφορών 8.930,80 ευρώ, ενώ ακολούθως, έκριναν τα βιβλία και στοιχεία της ανεπαρκή. Την κρίση τους αυτή τα ελεγκτικά όργανα στήριξαν στο γεγονός ότι, από τον ειδικότερο έλεγχο που διενεργήθηκε για την εξακρίβωση της εφαρμογής των διατάξεων του ΚΒΣ, διαπιστώθηκε ότι δεν επιδείχθηκε "το βιβλίο απογραφών και ισολογισμού (......................................)", όπως ζητήθηκε με την υπ' αριθμ. 3561/23.5.2007 πρόσκληση επίδειξης βιβλίων και στοιχείων της Υπηρεσίας, που κοινοποιήθηκε στην αναιρεσείουσα στις 29.5.2007. Εν όψει της μη επίδειξης του ως άνω βιβλίου, η οποία θεωρήθηκε ότι συνιστά την παράβαση της μη διαφύλαξης αυτού, ο Προϊστάμενος του Διαπεριφερειακού Ελεγκτικού Κέντρου (Δ.Ε.Κ.) Αθηνών, κρίνοντας ότι τα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσείουσας ήταν ανεπαρκή και οδηγούσαν σε. εξωλογιστικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της, της κοινοποίησε σημείωμα με τις διαπιστώσεις των φορολογικών ελεγκτών, κατά το άρθρο 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ. Η Επιτροπή του άρθρου αυτού, της οποίας εν συνεχεία ζήτησε την κρίση η αναιρεσείουσα, επικύρωσε, με την 5/12.3.2008 απόφασή της, την παραπάνω κρίση της φορολογικής αρχής. Στη συνέχεια, ο ανωτέρω Προϊστάμενος προέβη σε εξωλογιστικό προσδιορισμό των οικονομικών αποτελεσμάτων της αναιρεσείουσας, προσδιορίζοντας τα καθαρά κέρδη της σε 945.921,38 ευρώ, με την εφαρμογή του μοναδικού συντελεστή καθαρού κέρδους 6% επί των δηλωθέντων ακαθαρίστων εσόδων της (15.765.356,31 ευρώ), τα οποία έγιναν δεκτά από τον έλεγχο, και, τελικά, στο ποσό των 955.698,40 ευρώ, μετά την προσθήκη ποσού 846,22 ευρώ (έσοδα κεφαλαίου) και του πιο πάνω ποσού των 8.930,80 ευρώ (λογιστικές διαφορές δήλωσης), εξέδωσε δε ακολούθως το επίδικο φύλλο ελέγχου (ανωτ.σκέψη 2). Κατά του φύλλου αυτού η αναιρεσείουσα άσκησε την από 15.5.2008 προσφυγή, με την οποία, μεταξύ άλλων, ισχυρίσθηκε ότι μη νόμιμα ο έλεγχος εχώρησε στην απόρριψη των βιβλίων και στοιχείων της ως ανεπαρκών και σε εξωλογιστικό προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος της, λόγω μη επίδειξης, κατά τ' ανωτέρω, του βιβλίου απογραφών, αφού εν προκειμένω ήταν εφικτή η διενέργεια των αναγκαίων ελεγκτικών επαληθεύσεων' και τούτο διότι "τα στοιχεία της απογραφής υπάρχουν και είναι στη διάθεση του ελέγχου, δεδομένου ότι ανευρέθησαν στα δημόσια ".............................." και "καλύπτουν τις λογιστικές εγγραφές της εταιρείας μας [...]". Με την 6122/2013 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, η προσφυγή αυτή απορρίφθηκε, πλην η εν λόγω απόφαση αναιρέθηκε με την 66/2015 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας και η υπόθεση παραπέμφθηκε στο αυτό δικαστήριο για νέα κρίση. Επανελθόν μετά ταύτα το διοικητικό εφετείο εξέδωσε την αναιρεσιβαλλόμενη ήδη απόφαση, με την οποία έκρινε ότι η μη τήρηση από την αναιρεσείουσα, κατά την κρίσιμη διαχειριστική περίοδο, του βιβλίου απογραφών και ισολογισμού, η οποία τεκμαιρόταν από την παράλειψή της να ανταποκριθεί στην ως άνω 3561/23.5.2007 πρόσκληση της φορολογικής αρχής για την επίδειξή του (η οποία-επίδειξη- ήταν άλλωστε δυνατή και ενώπιον της κατ' άρθρο 30 παρ. 5 του ΚΒΣ Επιτροπής), δικαιολογούσε την προσφυγή στον εξωλογιστικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της, που διενεργήθηκε με το επίδικο φύλλο ελέγχου, καθόσον ήταν αδύνατες οι ελεγκτικές επαληθεύσεις ως προς το ύψος των αποσβέσεων, της αναπόσβεστης αξίας των παγίων, το κόστος των μενόντων και το κόστος των αναλωθέντων εμπορευμάτων- εν όψει άλλωστε, όπως αναφέρεται στην απόφαση, και των προβλεπομένων στον νόμο περί της προσήκουσας και έγκαιρης απογραφής των εμπορευμάτων, ώστε να είναι δυνατή η ποσοτική επαλήθευση των δεδομένων που προκύπτουν από τα λοιπά βιβλία και στοιχεία. Ισχυρισμοί δε που
προέβαλε η αναιρεσείουσα -με δικόγραφο πρόσθετων λόγων- περί κλοπής του ως άνω βιβλίου, απορρίφθηκαν με τη σκέψη ότι, και αληθείς υποτιθέμενοι, δεν ασκούσαν επιρροή, διότι εξωλογιστικός προσδιορισμός χωρεί και σε περίπτωση κλοπής, εξομοιουμένης, από την άποψη προσδιορισμού του εισοδήματος, με μη τήρηση λογιστικών βιβλίων και στοιχείων. Περαιτέρω, ο ισχυρισμός περί εφικτού των ελεγκτικών επαληθεύσεων, που είχε, κατά τ' ανωτέρω, προβάλει η αιτούσα με την προσφυγή της και που επανέλαβε με το δικόγραφο των πρόσθετων λόγων, υπό το ειδικότερο περιεχόμενο ότι σε μεταγενέστερο έλεγχο παρελθόντων ετών μέχρι και του προηγουμένου της ένδικης χρήσης, τα στοιχεία που υπήρχαν στο απωλεσθέν βιβλίο απογραφών και ισολογισμών της "αναπληρώθηκαν" με τα στοιχεία που οι ελεγκτές πήραν από την εταιρεία "Ψυγεία Ευρώπης ΑΕ" όπου αποθήκευε τα προϊόντα της ελλείψει δικών της αποθηκευτικών χώρων και ότι, επομένως, αφού υπήρχε η απογραφή λήξης του 2001 "όπως τη δέχτηκαν οι ελεγκτές", "υπήρχε" δε και "απογραφή λήξης" κατά την ένδικη χρήση, ο λογιστικός προσδιορισμός των αποτελεσμάτων της τελευταίας ήταν εφικτός, απορρίφθηκε από το διοικητικό εφετείο με την ακόλουθη αιτιολογία: "οι εγγραφές του βιβλίου αυτού [απογραφών και ισολογισμού της αναιρεσείουσας] δεν μπορούσαν να αναπληρωθούν από τα δεδομένα που τυχόν προέκυψαν κατά τον διενεργηθέντα σε μεταγενέστερο χρόνο επανέλεγχο στα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης "........................." [...], γιατί ανεξάρτητα από το ότι κρίσιμος χρόνος για την κρίση περί εφικτού ή μη του λογιστικού προσδιορισμού και των ελεγκτικών επαληθεύσεων είναι ο χρόνος διάπραξης των αποδιδόμενων παραβάσεων [...], από τις διατάξεις των άρθρων 30 και 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, ερμηνευόμενες σε συνδυασμό με εκείνες των άρθρων 30 παρ. 2, 31 παρ. 1 και 32 παρ. 1 του ν. 2238/1994 συνάγεται ότι δεν αποκλείεται να συναχθεί κρίση από βιβλία και στοιχεία τρίτου (επίσημα και μη) για την ειλικρίνεια και εν γένει επάρκεια των βιβλίων της ελεγχομένης από τη φορολογική αρχή επιχείρησης, υπό την προϋπόθεση όμως ότι η Τελευταία τήρησε κατά την ελεγχόμενη φορολογική περίοδο επίσημα βιβλία [...], προϋπόθεση που δεν συντρέχει εν προκειμένω, αφού η [αναιρεσείουσα] δεν τήρησε [...] βιβλίο απογραφών-ισολογισμού. Και τούτο, γιατί, υπό την αντίθετη εκδοχή-κατά την οποία ο έλεγχος της ακρίβειας και της επάρκειας των βιβλίων του εκάστοτε ελεγχόμενου επιτηδευματία μπορεί να στηριχτεί αποκλειστικά στις εγγραφές και τα εν γένει δεδομένα που προκύπτουν από τα επίσημα (ή ανεπίσημα) βιβλία και στοιχεία τρίτου επιτηδευματία- το περιεχόμενο των επίσημων φορολογικών βιβλίων του τελευταίου (τρίτου επιτηδευματία) θα υποκαθιστούσε, μη νόμιμα, κατά περιεχόμενο, τα μη τηρηθέντα βιβλία της ελεγχόμενης από τη φορολογική αρχή επιχείρησης». Περαιτέρω τους προβληθέντες με το δικόγραφο πρόσθετων λόγων ισχυρισμούς της αναιρεσείουσας, σύμφωνα με τους οποίους το επίδικο φύλλο ελέγχου είχε εκδοθεί κατά παράβαση του άρθρου 6 παρ. 1-3 της ΕΣΔΑ, το,δίκασαν εφετείο τους απέρριψε με τις σκέψεις ότι το σύστημα του εξωλογιστικού προσδιορισμού δεν αποτελεί κύρωση και, στο μέτρο που συνοδεύεται από επαρκείς εγγυήσεις προστασίας του φορολογούμενου, δεν αντίκειται στις πιο πάνω διατάξεις, ενώ, σε κάθε περίπτωση, εξασφαλίζεται πλήρως η δυνατότητα δικαστικού ελέγχου του επίδικου φύλλου ελέγχου τόσο κατά το κεφάλαιο του το σχετικό με τον κύριο φόρο όσο και κατά το κεφάλαιο του το σχετικό με τον πρόσθετο φόρο (και υπό την εκδοχή ακόμα ότι ο τελευταίος αυτός συνιστά «κύρωση ποινικής φύσεως» κατά την έννοια της Συνθήκης). Τέλος, το διοικητικό εφετείο έκρινε ότι οι διατάξεις του άρθρου 1 του ν. 2523/97, βάσει των οποίων επεβλήθη ο πρόσθετος φόρος, ερμηνευόμενες σύμφωνα με τους κανόνες της λογικής και της κοινής πείρας αλλά και όσων αναφέρονται στην οικεία εισηγητική έκθεση, δεν αντίκεινται στην αρχή της αναλογικότητας, καθόσον με την πρόβλεψη επιβολής σταθερού ποσοστού φόρου και συνάρτησης του ποσού του φόρου με τη διάρκεια της καθυστέρησης στην καταβολή του, ενέχουν οι ίδιες αυτές στοιχεία αναλογικότητας, δεν θεσπίζουν μέτρο προδήλως ) ) ακατάλληλο ή απρόσφορο ούτε υπερακοντίζουν τον σκοπό δημοσίου συμφέροντος του κολασμού του παραβάτη και της αποτροπής παρομοίων παραβάσεων, και, αποβλέποντας στην εξυπηρέτηση δημοσίου σκοπού, δεν αντίκεινται ούτε στο άρθρο 17 του Συντάγματος ούτε στο άρθρο 1 του 1ου Πρόσθετου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ, απέρριψε δε, κατόπιν αυτών, όλους τους περί του αντιθέτου ισχυρισμούς της αναιρεσείουσας.
7. Επειδή η κρινόμενη αίτηση κατατέθηκε στη Γραμματεία του εκδόσαντος την προσβαλλόμενη απόφαση Διοικητικού Εφετείου Αθηνών στις 6.10.2015, υπό την ισχύ δηλαδή της παραγράφου 3 του άρθρου 53 του π.δ/τος 18/1989, όπως είχε αντικατασταθεί με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 και εμπίπτει, ως εκ τούτου στο πεδίο εφαρμογής της εν λόγω διατάξεως (βλ. ανωτέρω σκέψη 3). Στο εισαγωγικό δικόγραφο της αιτήσεως, το οποίο συνυπογράφεται από τον Δ.Σιούτη, υπό την ένδειξη "ο συντάξας διαχειριστής της ...................." και από τον ................., ως πληρεξούσιο δικηγόρο της, προβάλλονται σε 97 σελίδες και 562 παραγράφους, 11 λόγοι αναιρέσεως, ως προς τους οποίους αναφέρονται κατ'αρχάς [προφανώς από τον πιο πάνω διαχειριστή] τα εξής (σελ. 5) : "όλοι [οι] λόγοι αναίρεσης με αριθμό ένα έως τέσσερα είναι λόγοι που ανέπτυξε και συνέταξε ο δικηγόρος μου. Στον πρώτο λόγο όμως εγώ προσέθεσα τη νομολογία του ΕΔΔΑ. Τους υπόλοιπους τους συνέτεξα μόνος μου διαβάζοντας τη νομολογία του ΕΔΔΑ και πιστεύω είναι βάσιμοι. Ο δικηγόρος μου απλώς μου υπέδειξε τους εφαρμοστέους νόμους". Περαιτέρω, κατά την ανάπτυξη των λόγων αυτών θίγονται πληθώρα ζητημάτων, νομικών και μη, γίνεται επίκληση νομολογίας, μεταξύ άλλων του Συμβουλίου της Επικρατείας και του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου, σχετικά δε με τη συνδρομή των κατά την ανωτέρω διάταξη προϋποθέσεων του παραδεκτού της αιτήσεως, μεταξύ άλλων, στην αρχή μεν του αναιρετηρίου (σελ 2) αναφέρεται ότι "ζητούμε την αναίρεση [...] για τους κατωτέρω αναφερομένους βάσιμους νομίμους και αληθείς λόγους, επί των οποίων δεν υπάρχει αντίθετη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, όπως θα αναλυθεί ακολούθως για κάθε έναν από τους προβαλλομένους ισχυρισμούς», περί το τέλος δε του δικογράφου (σελ.96-97), και αφού έχει προηγηθεί η αμφισβήτηση των εν λόγω-περί νομολογίας-προϋποθέσεων του παραδεκτού, αναφέρονται τα ακόλουθα: «561.Συνεπώς από τα ανωτέρω δεν μπορώ να συμφωνήσω με αυτά που έγραψε ο δικηγόρος μου σε κάθε λόγο αναίρεσής του ότι "ο δε λόγος αυτός προβάλλεται παραδεκτώς κατ' άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, καθ' όσον δεν υπάρχει επ' αυτού αντίθετη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ..." 562. [...] Άρα το ανωτέρω κριτήριο περί παραδεκτού των λόγων της αναίρεσης είναι εξοργιστικά αβάσιμο[...]». Υπό τα δεδομένα αυτά, και σύμφωνα με τα εκτεθέντα στις σκέψεις 3-5, ο πιο πάνω ισχυρισμός περί της ελλείψεως νομολογίας του Δικαστηρίου για όλους συλλήβδην τους λόγους αναιρέσεως, χωρίς ειδικότερο προσδιορισμό των νομικών ζητημάτων στα οποία αναφέρεται, παρίσταται, εν όψει και του ως άνω περιεχομένου του αναιρετηρίου, ανεπίδεκτος δικαστικής εκτιμήσεως και δεν αρκεί, αυτοτελώς λαμβανόμενος, για τη θεμελίωση του παραδεκτού της κρινομένης αιτήσεως (πρβλ. ΣτΕ 2317- 25/2015, καθώς και ΣτΕ 1528, ΣτΕ 3627/2015,ΣτΕ 4329/2015 κ.ά.).
8. Επειδή, με τον υπ' αριθμ. 1, κατά το αναιρετήριο, λόγο αναιρέσεως, προβάλλεται ότι η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση είναι αναιρετέα λόγω κακής σύνθεσης του δικαστηρίου που την εξέδωσε και, ειδικότερα, γιατί, κατά παράβαση της διατάξεως του άρθρου 14 παρ. 1 στοιχ. γ) του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν.2717/1999), που ορίζει ότι "Ο δικαστής αποκλείεται από την άσκηση του λειτουργήματος του σε δίκη [...] που αφορά διοικητική πράξη ή δικαστική απόφαση στην έκδοση των οποίων είχε συμπράξει" μετέσχε σε αυτήν η Εφέτης Αγγ.Συντελή- Πιστοφίδου, η οποία μετείχε και στη σύνθεση που εξέδωσε την αναιρεθείσα ως άνω 6122/2013 απόφαση του αυτού δικαστηρίου. Περαιτέρω, αναφέρει η αναιρεσείουσα ότι η εν λόγω δικαστής, καθώς ήταν, όπως «πιστεύ[ει]» παρούσα στο γραφείο των δικαστών του διοικητικού εφετείου, σε επεισόδιο που δημιουργήθηκε όταν προσήλθε ο εκπρόσωπος της για να «διαμαρτυρηθεί» για την αρχική ως άνω απόφαση, "ξαναδίκασε την υπόθεσή [τ]ου για να [τ]ον διδάξει ένα καλό μάθημα" και ότι εν όψει αυτών παραβιάσθηκε η αρχή της αμεροληψίας και το άρθρο 6 της ΕΣΔΑ, μη δυναμένης να αποκλεισθεί και της "αθέμιτης επιρροής" της ως άνω εφέτη και στα λοιπά μέλη της συνθέσεως του δικαστηρίου. Ως προς το παραδεκτό του λόγου προβάλλεται ότι «δεν υπάρχει επ' αυτού αντίθετη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, καθόσον ως νομολογία νοείται η διαμορφωθείσα επί αυτού τούτου του κρίσιμου νομικού ζητήματος και όχι επί αναλόγου ή παρομοίου». Όπως, όμως, έχει κριθεί (ΣτΕ 2500/2007, ΣτΕ 4186/1988) καθ' ερμηνείαν της ταυτοσήμου περιεχομένου διατάξεως του άρθρου 15 περ, ε του Κ.Φ.Δ. (π.δ. 331/1985, Α' 118), ουδόλως αποκλείεται, κατά νόμο, σε περίπτωση παραπομπής υποθέσεως στο δικαστήριο της ουσίας, κατόπιν αναιρέσεως από το Συμβούλιο της Επικρατείας, η συμμετοχή στη σύνθεση του δικαστηρίου που επιλαμβάνεται εκ νέου της υποθέσεως, των ίδιων δικαστών που είχαν μετάσχει στη σύνθεση του δικαστηρίου κατά την έκδοση της αναιρεθείσας αποφάσεως: Με τα δεδομένα αυτά, εφόσον υφίσταται νομολογία επί του εν λόγω νομικού ζητήματος, ο εξεταζόμενος λόγος αναιρέσεως, καθ' ο μέρος προβάλλεται με αυτόν κώλυμα της ως άνω εφέτη ως εκ της συμμετοχής της στη σύνθεση που εξέδωσε την αναιρεθείσα απόφαση, είναι, κατά το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ 18/1989, απορριπτέος ως απαράδεκτος. Κατά τα λοιπά, τα ως άνω ιστορούμενα περί της παρουσίας της εφέτη κατά την επίσκεψη της εκπροσώπου της αιτούσης στο γραφείο των δικαστών, και αληθή υποτιθέμενα, δεν είναι, όπως προβάλλονται, ικανά να στοιχειοθετήσουν καθ' εαυτά έλλειψη αμεροληψίας ή άλλο νόμιμο κώλυμα συμμετοχής της εν λόγω δικαστικής λειτουργού στη σύνθεση του δικαστηρίου και, συνεπώς, τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα, είναι εν πάση περιπτώσει αβάσιμα και απορριπτέα.
9. Επειδή, με τον υπ' αριθμ. 2, κατά το αναιρετήριο, λόγο αναιρέσεως, που επιγράφεται "Μη απόρριψη των βιβλίων του φορολογουμένου σε περίπτωση που οι διαπιστούμενες πλημμέλειες δεν καθιστούν αδύνατη τη διενέργεια των προσηκουσών ελεγκτικών επαληθεύσεων και ανέφικτο τον λογιστικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων του", προβάλλεται από την αναιρεσείουσα ότι δεν ήταν ορθή η κρίση του δικαστηρίου πως η μη τήρηση του βιβλίου απογραφών και ισολογισμού της αναιρεσείουσας δικαιολογούσε εν προκειμένω την προσφυγή στον εξωλογιστικό προσδιορισμό των οικονομικών αποτελεσμάτων της· και τούτο, κατά την αιτούσα, διότι το εφετείο αρκέσθηκε σε μόνο το γεγονός ότι δεν τηρήθηκε το πιο πάνω βιβλίο για την ένδικη χρήση, χωρίς να προβεί σε συνολική αξιολόγηση της επιπτώσεως της εν λόγω πλημμελείας στη δυνατότητα διενέργειας των ελεγκτικών επαληθεύσεων, η οποία ήταν πάντως εφικτή κατά την αιτούσα,, αφού όλα τα λοιπά βιβλία και στοιχεία είχαν τηρηθεί νομοτύπως, εν πάση δε περιπτώσει η επαλήθευση των δεδομένων χρήσης 2002 μπορούσε να αναπληρωθεί από τις απογραφές έναρξης χρήσης 2003 για την οποία (χρήση) τηρήθηκε βιβλίο απογραφών και ισολογισμού, «που ήταν στη διάθεση του ελέγχου». Ως προς το παραδεκτό του λόγου αυτού αναιρέσεως προβάλλεται ότι «δεν υπάρχει αντίθετη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας». Ο λόγος όμως αυτός, με τον οποίο κατ'ουσίαν αμφισβητείται γενικώς η ορθότητα, η πληρότητα και η επάρκεια της αιτιολόγησης της ουσιαστικής κρίσεως του διοικητικού εφετείου ως προς το εφικτό ή μη των ελεγκτικών επαληθεύσεων και του λογιστικού προσδιορισμού των οικονομικών αποτελεσμάτων της αναιρε- σείουσας στη συγκεκριμένη περίπτωση, δεν θέτει, κατά τα εκτεθέντα στη σκέψη 3, νομικό ζήτημα, κατά την έννοια της διάταξης του άρθρου 53 παρ. 3, του Π.Δ/τος 18/1989, και, συνεπώς, πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτος.
10. Επειδή, ο υπ' αριθμ. 3, κατά το αναιρετήριο, λόγος αναιρέσεως επιγράφεται «Μη απόρριψη των βιβλίων του φορολογουμένου σε περίπτωση που είναι δυνατή η αναπλήρωση των ελλείψεων με στοιχεία τα οποία παρέχονται από τον φορολογούμενο και αν ακόμη συντρέχει παράλειψη τηρήσεως ή εκδόσεως ορισμένων βιβλίων ή στοιχείων, εφόσον, είναι εφικτός ο λογιστικός προσδιορισμός του αποτελέσματος». Υπό τον τίτλο αυτό, η αναιρεσείουσα παραθέτει, κατ' αρχάς, ως «εφαρμοστέες διατάξεις», τις παραγράφους 1-3 του άρθρου 30 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992). Ακολούθως, προβαίνει σε ερμηνεία των διατάξεων αυτών, αναφέροντας, μεταξύ άλλων, με τονισμένα γράμματα, ότι «ο λογιστικός [...] προσδιορισμός δεν αποκλείεται και αν ακόμη συντρέχει παράλειψη τηρήσεως ή εκδόσεως ορισμένων βιβλίων ή στοιχείων, εφόσον, και στην περίπτωση αυτή, κατά τη σχετική αιτιολογημένη ουσιαστική κρίση του διοικητικού δικαστηρίου, παρά την παράλειψη αυτή, είναι εφικτός ο λογιστικός προσδιορισμός του αποτελέσματος (ΣτΕ,.63-5/2000, Β'Τμημ.).»· και ότι, «στα πλαίσια αυτά, είναι δυνατόν να συναχθεί κρίση για την ειλικρίνεια και εν γένει την επάρκεια των βιβλίων και στοιχείων του φορολογουμένου, από βιβλία και στοιχεία τρίτου (πρβλ. ΣτΕ 3852/1980).». Εν συνεχεία, παρατίθεται ολόκληρη η σχετική κρίση της αναιρεσιβαλλομένης, κατά την οποία (βλ. και ανωτ. σκέψη 6 της παρούσης αποφάσεως) «οι εγγραφές του βιβλίου αυτού [του ελλείποντος δηλ. βιβλίου απογραφών και ισολογισμού] δεν μπορούν να αναπληρωθούν από τα δεδομένα που τυχόν προέκυψαν κατά τον διενεργηθέντα, σε μεταγενέστερο χρόνο, επανέλεγχο στα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης «.....................» [...] Τούτο γιατί [...] από τις διατάξεις των άρθρων 30 και 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, ερμηνευόμενες σε συνδυασμό με εκείνες των άρθρων 30 παρ. 2, 31 παρ. 1 και 32 παρ. 1 του ν. 2238/1994, συνάγεται ότι δεν αποκλείεται να εξαχθεί κρίση από βιβλία και στοιχεία τρίτου (επίσημα και μη) για την ειλικρίνεια και την εν γένει επάρκεια της ελεγχόμενης από τη φορολογική αρχή επιχείρησης, υπό την προϋπόθεση όμως ότι η τελευταία τήρησε κατά την ελεγχόμενη περίοδο επίσημα βιβλία (πρβλ. ΣτΕ 3852/1980, ΣτΕ 1550/1980), προϋπόθεση που δεν συντρέχει εν προκειμένω, αφού η προσφεύγουσα [και ήδη αναιρεσείουσα] δεν τήρησε, όπως προεκτέθηκε, βιβλίο απογραφών - ισολογισμού. Και τούτο, γιατί, υπό την αντίθετη εκδοχή - κατά την οποία ο έλεγχος της ακρίβειας και της επάρκειας των βιβλίων του εκάστοτε ελεγχόμενου επιτηδευματία μπορεί να στηριχτεί αποκλειστικά στις εγγραφές και τα εν γένει δεδομένα που προκύπτουν από τα επίσημα (ή ανεπίσημα) βιβλία και στοιχεία τρίτου επιτηδευματία - το περιεχόμενο των επίσημων φορολογικών βιβλίων του τελευταίου (τρίτου επιτηδευματία) θα υποκαθιστούσε, μη νόμιμα, κατά περιεχόμενο, τα μη τηρηθέντα βιβλία της ελεγχόμενης από τη φορολογική αρχή επιχείρησης.». Ακολούθως, η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι η κρίση αυτή της αναιρεσιβαλλομένης δεν είναι ορθή· και, αφού, μεταξύ άλλων, μνημονεύει χωρίο της εν λόγω αποφάσεως όπου, κατά την περιγραφή των ιστορουμένων στην αρχική απόφαση επί της προσφυγής, γίνεται αναφορά σε επανέλεγχο της αναιρεσείουσας για προηγούμενες χρήσεις,· και κρίση περί εφικτού του λογιστικού, για τις χρήσεις εκείνες, προσδιορισμού των αποτελεσμάτων της «ενόψει των νεότερων στοιχείων που προσκόμισε και αφορούν την ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «.................» [...] και σχετίζονται με την επιχείρησή της, και ειδικότερα βιβλία απογραφών των διαχειριστικών χρήσεων 1997 έως και 2001 και τα βιβλία αποθήκευσης σε μερίδες κατά αποθέτη της εν λόγω ανώνυμης εταιρείας που αφορούν την [προσφεύγουσα] ΕΠΕ», προβάλλει περαιτέρω ότι ο έλεγχος της επιχείρησής της δεν βασιζόταν, όπως, κατά τα προεκτεθέντα, είχε ισχυρισθεί, και αντίθετα με τα κριθέντα «πλημμελώς» από το διοικητικό εφετείο, «αποκλειστικά σε εγγραφές τρίτου επιτηδευματία» (της πιο πάνω Α.Ε.), αλλά μπορούσε να διενεργηθεί «από τον αντιπαραβολικό έλεγχο του βιβλίου απογραφών της εταιρείας «.................» με τις απογραφές έναρξης της επιχείρησής της για την χρήση 2003»· και καταλήγει ως εξής: «Συμπτέρασμα[:] Όπως προκύπτει από τα παραπάνω  λογιστικός προσδιορισμός των αποτελεσμάτων της εταιρείας μας, μπορούσε να διενεργηθεί παρά την έλλειψη του βιβλίου απογραφών - ισολογισμού, καθότι τα λοιπά βιβλία και στοιχεία τηρήθηκαν νομότυπα κατά την επίδικη χρήση 2002. Για το λόγο αυτό, το Διοικητικό Εφετείο με πλημμελή αιτιολογία αρνήθηκε να λάβει υπόψη τα βιβλία και στοιχεία για την ειλικρίνεια των απογραφών της εταιρείας μας για την επίδικη χρήση. Κατά συνέπεια, η προσβαλλόμενη απόφαση είναι πλημμελής και πρέπει να αναιρεθεί. Ο δε λόγος αυτός [αναγράφει εν τέλει με έντονα γράμματα] προβάλλεται παραδεκτώς κατ' άρθρο 53 παρ. 3 του Π.Δ. 18/1989, καθόσον δεν υπάρχει αντίθετη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας. Αντιθέτως, όπως προαναφέρθηκε, με τις αποφάσεις ΣτΕ 63- 5/2000 έχει γίνει δεκτό ότι ο λογιστικός αυτός προσδιορισμός δεν αποκλείεται και αν ακόμη συντρέχει παράλειψη τηρήσεως ορισμένων βιβλίων ή στοιχείων, εφόσον, κμ\ στην περίπτωση αυτή, κατά τη σχετική αιτιολογημένη ουσιαστική κρίση του διοικητικού δικαστηρίου, παρά την παράλειψη αυτή, είναι εφικτός ο λογιστικός προσδιορισμός του αποτελέσματος.».
11. Επειδή,· κατά τη γνώμη που πλειοψήφησε, και την οποία υποστήριξαν ο Αντιπρόεδρος Ι. Γράβαρης, ο Σύμβουλος Κ. Νικολάου και η Πάρεδρος Ε. Σταφυλά, ο πιο πάνω λόγος αναιρέσεως αναδεικνύει με επαρκή σαφήνεια, κατά τις προμνημομευθείσες απαιτήσεις της διατάξεως του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, όπως ισχύει, το νομικό ζήτημα που άγεται με αυτόν προς κρίση κατ' αναίρεση. Συνίσταται δε το ζήτημα τούτο στο εάν, κατά την έννοια των εφαρμοσθεισών ως άνω διατάξεων περί βιβλίων και στοιχείων και περί (λογιστικού και εξωλογιστικού) προσδιορισμού του εισοδήματος των εμπορικών επιχειρήσεων, επί ελλείψεως βιβλίου της ελεγχόμενης επιχείρησης, είναι κατ' αρχήν επιτρεπτή, ή αν, αντιθέτως, αποκλείεται άνευ άλλου, η διενέργεια των ελεγκτικών επαληθεύσεων διά της συνεκτιμήσεως των λοιπών βιβλίων και στοιχείων της ελεγχομένης με εκείνα που τηρούνται γι αυτήν σε άλλη επιχείρηση- και δη, σε επιχείρηση στην οποία η ελεγχομένη αποθηκεύει τα προϊόντα της. Εξ άλλου, στη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας έχει, συναφώς, κριθεί, καθ' ερμηνεία ομοίων διατάξεων, αφ' ενός μεν ότι λογιστικός προσδιορισμός δεν αποκλείεται και αν ακόμη συντρέχει παράλειψη τηρήσεως ή εκδόσεως ορισμένων βιβλίων ή στοιχείων, υπό την προϋπόθεση ότι, παρά την παράλειψη, ο προσδιορισμός αυτός (λογιστικός) είναι εφικτός, κατά την αιτιολογημένη σχετική ουσιαστική κρίση του διοικητικού δικαστηρίου (ΣτΕ 63-5/2000), αφ' ετέρου δε ότι «ουδόλως αποκλείεται κατά νόμον όπως εκ βιβλίων και στοιχείων (είτε επισήμων είτε και ανεπισήμων) τρίτων συναχθή κρίσις περί της ειλικρίνειας και της εν γένει επαρκείας των βιβλίων επιχειρήσεώς τίνος» (ΣτΕ 3852/1980, η οποία πάντως διατύπωσε την κρίση αυτή όχι για τη στήριξη αλλά για την απόρριψη των βιβλίων επιχειρήσεως)· αλλ' έχει κριθεί επίσης ότι λόγος περί αναπληρώσεως ελλείψεων ως προς τον προσδιορισμό στα βιβλία επιχειρήσεως (εκκσκιστηρίου βάμβακος) του είδους των αγαθών διά της προσφυγής στον καθορισμό της σχετικής ποιότητας από τον Οργανισμό Βάμβακος και τα τηρούμενα από αυτόν στοιχεία, ήταν αβάσιμος διότι," «κατά την έννοιαν των διατάξεων του ΚΦΣ το σύννομον και η πληρότης των στοιχείων και βιβλίων του επιτηδευματίου δέον να προκύπτη εξ αυτών τούτων των υπ' αυτού τηρουμένων στοιχείων όχι δε εκ στοιχείων αλλαχού υπό ετέρων τηρουμένων». (ΣτΕ 3672/1977). Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, κατά την αυτή πάντοτε πλειοψηφήσασα άποψη, το κρίσιμο εν προκειμένω ως άνω ζήτημα της δυνατότητας κατά το νόμο, επί ελλείψεως βιβλίου επιχειρήσεως, να διενεργηθούν οι ελεγκτικές των αποτελεσμάτων της επαληθεύσεις δια της συνεκτιμήσεως των λοιπών βιβλίων και στοιχείων της με εκείνα τρίτης μεν επιχειρήσεως που τελεί όμως προς αυτήν σε ιδιαίτερη οργανική σχέση, όπως είναι η χρησιμοποίηση των χώρων της ως αποθηκών της ελεγχομένης, δεν έχει αντιμετωπισθεί στη νομολογία- και, συνεπώς, ο κρινόμενος λόγος αναιρέσεως προβάλλεται παραδεκτώς- είναι δε περαιτέρω και βάσιμος, σύμφωνα με τις εφαρμοστέες ως άνω διατάξεις, κατά τις οποίες, όπως παγίως ερμηνεύονται, εξωλογιστικός προσδιορισμός χωρεί τότε μόνον όταν οι ανακρίβειες ή ανεπάρκειες των βιβλίων και στοιχείων καθιστούν απολύτως αδύνατες τις ελεγκτικές επαληθεύσεις. Και τούτο, διότι, με δεδομένη την ως άνω ιδιαίτερη σχέση της τρίτης επιχειρήσεως με την ελεγχομένη, δεν θα μπορούσε, πάντως, να θεωρηθεί a priori απρόσφορη και ν' αποκλεισθεί άνευ άλλου (όπως έκρινε με την αδιάστικτη περί του αντιθέτου σκέψη της η αναιρεσιβαλλομένη) η χρησιμοποίηση των βιβλίων και στοιχείων της προς συνεκτίμηση με εκείνα της ελεγχομένης και συναγωγή εντεύθεν συμπερασμάτων για το εφικτό -ή μη - των οικείων ελεγκτικών επαληθεύσεων. Είναι δε διάφορο το ζήτημα ποιό θα ήταν πράγματι το αποτέλεσμα μιας τέτοιας συνεκτίμησης στη συγκεκριμένη περίπτωση, ζήτημα το οποίο, στενά συναπτόμενο καθώς είναι με πραγματικό, δεν μπορεί να εξετασθεί στο πλαίσιο του αναιρετικού ελέγχου. Κατά την γνώμη όμως του Συμβούλου Ιωάννου Σύμπλη, ναι μεν με την κρινόμενη αίτηση η αναιρεσείουσα θέτει, τουλάχιστον καθ' υποφοράν, και το ανωτέρω ζήτημα, εκείνο όμως το οποίο πράγματι επιδιώκει δεν είναι η- αναπλήρωση ελλειπόντων βιβλίων της της χρήσεως 2002 με τα αντίστοιχα δεδομένα της μερίδος της, για την αυτή χρήση, στα βιβλία αποθήκης της εταιρείας "......................", παρά η συγκόλληση ένθεν κακείθεν βιβλίων και στοιχείων από άλλες χρήσεις και πολλαπλές πηγές (βιβλία της εταιρείας "Ψυγεία Ευρώπης" χρήσεως 2001, βιβλία δικά της χρήσεως 2003, τιμολόγια έτους 2002). Υπό τα δεδομένα δε αυτά, ο σχετικός ισχυρισμός είναι, κατά την άποψη αυτή, απορριπτέος. Εξάλλου, κατά τη γνώμη της Παρέδρου Ο.-Μ.Βασιλάκη, ο πιο πάνω λόγος αναιρέσεως προβάλλεται, κατά τα εκτεθέντα στις σκέψεις 3 και 5, απαραδέκτως διότι, ναι μεν, όπως έχει κριθεί (ΣτΕ 63/2000 ΣτΕ 5/2000), ο λογιστικός προσδιορισμός των αποτελεσμάτων της ελεγχόμενης επιχείρησης δεν αποκλείεται ακόμα και όταν συντρέχει παράλειψη τήρησης ή εκδόσεως ορισμένων βιβλίων ή στοιχείων που προβλέπονται από τον ΚΒΣ, εφόσον και στην εν λόγω περίπτωση, παρά την ως άνω παράλειψη, είναι εφικτός, κατά την αιτιολογημένη ουσιαστική κρίση του διοικητικού δικαστηρίου, ο λογιστικός προσδιορισμός του αποτελέσματος, για το ζήτημα, όμως, της δυνατότητας "λήψεως υπόψη" βιβλίων και στοιχείων τρίτης επιχείρησης προς κάλυψη των πλημμελειών ή ελλείψεων των βιβλίων και στοιχείων της ελεγχόμενης επιχείρησης υπάρχει παγία και μη ανατραπείσα νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας (καθ' ερμηνεία ομοίων διατάξεων του ΚΦΣ), βάσει της οποίας τέτοια "κάλυψη" δεν είναι δυνατή (ΣτΕ 3671-2, 3664-5/1977 κλπ), έστω και αν η τρίτη επιχείρηση είναι προμηθεύτρια της ελεγχόμενης (ΣτΕ 2180/1982). Τούτο δε ανεξαρτήτως του ζητήματος ότι στην προκείμενη περίπτωση δεν επρόκειτο απλώς περί πλημμελούς απογραφής των εμπορεύσιμων στοιχείων της αναιρεσείουσας (και μόνο), ώστε να τίθεται, ενδεχομένως, λυσιτελώς γΓ αυτήν,, η εξέταση του ζητήματος της "συνεκτίμησης" των εγγραφών των βιβλίων της φερομένης ως "αποθηκεύτριάς" της (τα οποία, άλλωστε, ουδόλως προβάλλεται ή προκύπτει ότι είχαν κριθεί ειλικρινή ή ακριβή) για τη διενέργεια "διασταυρωτικών ελέγχων", αλλά περί παντελούς ελλείψεως του ως άνω βιβλίου [στο οποίο περιλαμβάνεται, κατά νόμο, πλήρης και αναλυτική καταγραφή και αποτίμηση όλων των περιουσιακών στοιχείων που συγκροτούν την επιχείρηση, ήτοι τόσο των στοιχείων του ενεργητικού (παγίων κλπ) όσο και των στοιχείων του παθητικού (μετοχικό κεφάλαιο κλπ), ώστε να καθίσταται ακριβώς εφικτή η ελεγκτική επαλήθευση των δεδομένων των λοιπών βιβλίων και στοιχείων του ελεγχομένου], και συνεπώς και περί ελλείψεως και του περιεχομένου σε αυτό ισολογισμού, λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσης, πίνακα διάθεσης αποτελεσμάτων και κατάστασης του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης, ήτοι επρόκειτο περί πλημμελειών και ελλείψεων που εξ ορισμού δεν ήταν δυνατό να καλυφθούν από τις εγγραφές στα βιβλία και στοιχεία της "αποθηκεύτριας" εταιρείας. Και ναι μεν η αναιρεσείουσα προβάλλει σε άλλο σημείο του αναιρετηρίου (σελ. 34 ) ότι τηρήθηκε και "μηχανογραφικά" το ως άνω βιβλίο (συνεπώς και ο "ισολογισμός" κλπ) και ότι, συνεπώς, "υπάρχουν" όλα τα κατά νόμο στοιχεία ("αποσβέσεις", "αναπόσβεστη αξία των παγίων" κλπ), πλην δεν προβάλλεται ούτε προκύπτει ότι αυτό τηρήθηκε αντί του "χειρόγραφου" βιβλίου (".............").
12. Επειδή, με τους υπ'αριθμ. 5-11, κατά τη σειρά αναγραφής στο δικόγραφο της κρινομένης αιτήσεως λόγους αναιρέσεως, προβάλλονται, περαιτέρω, τα εξής: Α) ότι μετά την κατάργηση, με τον ν. 4223/2013, των διατάξεων του ν. 2238/1994 για τον εξωλογιστικό προσδιορισμό του εισοδήματος και την καθιέρωση, με τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013), μειωμένων σε σχέση με το παλαιό καθεστώς κυρώσεων σε περίπτωση υποβολής ανακριβούς δηλώσεως (πρόστιμο από 10% έως 50% της διαφοράς φόρου, κατ' άρθρο 58), το δικάσαν εφετείο, κατά παράβαση του άρθρου 7 της ΕΣΔΑ, δεν εχώρησε, και μάλιστα αυτεπαγγέλτως, στην ακύρωση του ένδικου φύλλου ελέγχου, αφού «στην ουσία καταργήθηκαν αναδρομικά οι απορρίψεις βιβλίων για υποθέσεις που δεν έχουν τελεσιδικήσει», Β) ότι. η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με την οποία κρίθηκε ότι δεν είναι εφικτή η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων λόγω της μη επίδειξης του βιβλίου απογραφών αιτιολογείται πλημμελώς διότι αα) το μη «επιδειχθέν» βιβλίο δεν ήταν παρά το «χειρόγραφο» βιβλίο απογραφών, το οποίο, όμως, περιείχε μόνο τις «απογραφές έναρξης» της επίδικης χρήσης και όχι τις «απογραφές λήξης», οι οποίες είχαν τηρηθεί μηχανογραφικά και συνεπώς υπήρχαν, ενώ, εξάλλου, η ίδια στον έλεγχο είχε επιδείξει τόσο τις απογραφές έναρξης του 2003 (χρήση για την οποία, όπως προβάλει, τα βιβλία της δεν κρίθηκαν ανεπαρκή)-άρα και λήξης 2002- όσο και το ενιαίο μηχανογραφικό έντυπο βιβλίο απογραφών και ισολογισμού, δηλ. τον ισολογισμό της εταιρείας την 31.12.2002 και την απογραφή λήξης 2002, το μόνο δε στοιχείο που κατ' ουσίαν «έλειπε» ήταν «οι απογραφές έναρξης της χρήσης 2002», οι οποίες όμως επίσης «υπήρχαν», «αφού υπάρχει η απογραφή στο τέλος του 2001, δηλαδή την 31.12.2001 όπως την πήραν οι ελεγκτές από τα «.........................», όπως, άλλωστε, έγινε δεκτό από τα δικαστήρια της ουσίας για τις χρήσεις 1998- 2001, ββ) εφόσον όλα τα σχετικά «μενέθη» ήταν κατ' αρχήν «προσδιορίσιμα», το βάρος απόδειξης του ανέφικτου των ελεγκτικών επαληθεύσεων το είχε η φορολογική αρχή και όχι η ίδια, γγ) τα στοιχεία των αποσβέσεων, στα οποία ανεφέρθη το εφετείο, υπήρχαν στον ισολογισμό της χρήσης 2002, ενώ το κόστος αναλωθέντων προέκυπτε από τα οικεία τιμολόγια, τα οποία «υπάρχουν» όλα, δδ) δεν απαντήθηκε ο ισχυρισμός της ότι το Δημόσιο αφενός μεν της επέστρεψε, βάσει δικαστικών αποφάσεων που αφορούν τις χρήσεις 2002-2004 τον ΦΠΑ που της είχε καταλογίσει, μολονότι και πάλι τα βιβλία της είχαν κριθεί ανεπαρκή για την επίδικη χρήση, αφετέρου δε οφείλει να της επιτρέψει και επιπλέον ποσό, βάσει άλλων δικαστικών αποφάσεων, γεγονότα αντιφατικά με την απόρριψη των βιβλίων της για την υπό κρίση φορολογία, Γ) ότι παραβιάσθηκε η απορρέουσα από το άρθρο 6 παρ. 1 «αρχή της νομικής ασφάλειας», αφού αγνοήθηκε το υπάρχον «δεδικασμένο» τόσο ως προς το ζήτημα του ΦΠΑ, που (και) για την επίδικη χρήση κρίθηκε επιστρεπτέος, όσο και ως προς το «πόρισμα» του αρμόδιου οικονομικού επιθεωρητή που έκρινε ότι για τις χρήσεις 1998- 2001 ήταν δυνατές οι ελεγκτικές επαληθεύσεις, Δ) ότι παραβιάσθηκε το «τεκμήριο αθωότητάς» της, κατ' άρθρο 6 παρ. 2 ΕΣΔΑ, εν συνδυασμώ προς το άρθρο 7 αυτής, διότι η φορολογική αρχή είχε το βάρος απόδειξης τόσο του αδυνάτου των ελεγκτικών επαληθεύσεων όσο και της ανακρίβειας της δήλωσής της, πολλώ μάλλον που στην ένδικη υπόθεση το βιβλίο απογραφών είχε κλαπεί χωρίς καμία δική της ευθύνη και ουδόλως αποδείχθηκε εν τέλει ότι η δήλωσή της ήταν ανακριβής, η οποία, συνεπώς, κατά τεκμήριο και μόνο θεωρήθηκε ως τέτοια για μόνο το λόγο ότι «χάθηκε ένα βιβλίο», Ε) ότι με μη νόμιμη αιτιολογία απορρίφθηκε ο ισχυρισμός της περί παραβιάσεως του άρθρου 1 του 1ου Πρόσθετου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ και της αρχής της αναλογικότητας, το μεν διότι το επιβληθέν σε αυτήν οικονομικό βάρος είναι ανυπόφορο σε σχέση με την οικονομική της κατάσταση, πολλώ μάλλον που δεν απεδείχθη δική της ευθύνη για υποτιθέμενα σφάλματα των λογιστών της ούτε και για ποιο λόγο ήταν αδύνατη η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων για την επίδικη χρήση, όπως αντιθέτως εδέχθη η φορολογική αρχή για τις χρήσεις 1998- 2001, το δε διότι η παρέμβαση στην περιουσία της δεν είναι νόμιμη, αφού η φορολογική αρχή δεν απέδειξε όσα κατά τα ανωτέρω όφειλε, το δε πρόστιμο είναι «τοκογλυφικό», ήδη δε μη νόμιμο, ΣΤ) ότι παραβιάσθηκε η κατ' άρθρο 14 της ΕΣΔΑ αρχή της απαγόρευσης διακρίσεων. Και τούτο διότι αν επρόκειτο για παράβαση ως προς κοινοτικό φόρο (ΦΠΑ) τότε το διοικητικό εφετείο θα εφήρμοζε αναδρομικώς την αρχή της ηπιότερης ποινής, όπερ δεν έπραξε εν προκειμένω και Η) ότι το άρθρο 1 του ν. 2523/1997, βάσει του οποίου επεβλήθη ο πρόσθετος φόρος, δεν ανταποκρίνεται στην απορρέουσα από το άρθρο 7 της ΕΣΔΑ αρχή της προβλεψιμότητας της ποινής, αφού η κύρωση δεν είναι σταθερή αλλά συναρτάται προς. τον διαδραμόντα χρόνο, ενώ εξάλλου καταλήγει, κατά παράβαση του άρθρου 4 του Συντάγματος, στη διαφορετική τιμωρία ίδιων παραβάσεων με το ίδιο ποσό οφειλομένου κύριου φόρου ανάλογα με τον χρόνο ελέγχου/καταλογισμού. Τέλος, κατά την αναιρεσείουσα, η ίδια ως άνω διάταξη παραβιάζει και την αρχή ne bis in idem, αφού η «ποινή 3% του ανεξόφλητου χρέους για κάθε μήνα ...είναι στην ουσία μια νέα ποινή για κάθε νέο μήνα». Ως προς το παραδεκτό, όμως, των πιο πάνω λόγων αναιρέσεως, δεν περιέχεται στο εισαγωγικό δικόγραφο κανένας ισχυρισμός περί της συνδρομής των προϋποθέσεων του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, όπως ισχύει, καίτοι, κατά τα προεκτεθέντα (σκέψεις 3 - 5), η σχετική δικονομική υποχρέωση τάσσεται ευθέως από τη διάταξη του νόμου, τελεί σε σχέση αναλογίας με τον τασσόμενο από τον νόμο σκοπό, η δε τήρηση της ήταν ευχερής και απέκειτο στην αιτούσα. Και ναι μεν στο πλαίσιο της προβολής των λόγων αναιρέσεως γίνεται αναφορά σε πληθώρ(Λ αποφάσεων του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου και του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, η επίκληση, όμως, αυτή γίνεται απλώς για την ενίσχυση της βασιμότητας των προβαλλόμενων λόγων αναιρέσεως και όχι, ειδικώς, προς θεμελίωση του κατά την ως άνω διάταξη παραδεκτού της αιτήσεως (ΣτΕ 2176/2015, ΣτΕ 4273/2014, ΣτΕ 2424/2014, ΣτΕ 945/2014 κ.ά.). Συνεπώς, οι λόγοι αυτοί είναι, σύμφωνα με την εν λόγω διάταξη, απορριπτέοι ως απαράδεκτοι, όλα δε τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με το πιο πάνω δικόγραφο πρόσθετων λόγων είναι αβάσιμα και απορριπτέα.
13. Επειδή, με τον υπ' αριθμ. 4, κατά το αναιρετήριο, λόγο αναιρέσεως, προβάλλεται από την αναιρεσείουσα ότι, εφόσον η ίδια αμφισβήτησε πάντως το ύψος του επιβληθέντος σε βάρος της, κατά τον ν. 2523/1997, πρόσθετου φόρου, έστω και επί «εσφαλμένης» βάσης, το δικάσαν εφετείο όφειλε, κατ' εφαρμογήν της αρχής περί αναδρομικής εφαρμογής του νέου ηπιότερου νόμου και επί εκκρεμών υποθέσεων, να εφαρμόσει αυτεπαγγέλτως τις μεταγενέστερες επιεικέστερες διατάξεις των ν. 3220/2004, 3296/2004 και 3943/2011, ως προς το ύψος του πρόσθετου φόρου, έστω και αν οι τελευταίοι αυτοί νόμοι προβλέπουν την εφεξής και όχι αναδρομική εφαρμογή τους, καθόσον ο νομοθέτης, κατά το χρονικό διάστημα που μεσολάβησε μεταξύ της επίδικης διαχειριστικής περιόδου και του χρόνου εκδικάσεως της προσφυγής της στο Διοικητικό Εφετείο, μετέβαλε τις αντιλήψεις του και έκρινε ότι ο σκοπός των διατάξεων των άρθρων 1 και 2 του ν. 2523/1997 μπορεί να επιτευχθεί και με ηπιότερα μέσα. Συνεπώς, καταλήγει η αναιρεσείουσα, το δικάσαν εφετείο όφειλε, αντιπαραβάλλοντας τις ισχύουσες κατά την επίδικη χρήση διατάξεις του ν. 2523/1997 με αυτές των ν. 3220/2004, 3296/2004 και 3943/2011, να εφαρμόσει τις επιεικέστερες. Ως προς το παραδεκτό του λόγου αυτού αναιρέσεως η αιτούσα προβάλλει ότι υπάρχει αντίθεση στη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, η οποία "αναγνωρίζει στο δικαστήριο της, ουσίας την εξουσία να ελέγχει και στο πεδίο των κυρωτικών διαφορών την αναλογία μέσου και σκοπού", επικαλείται δε, μεταξύ άλλων, τις ΣτΕ 2460/1981 και ΣτΕ 1525/1955 αποφάσεις του Δικαστηρίου.
14. Επειδή με τις ως άνω ΣτΕ 2460/1981 και ΣτΕ 1525/1955 αποφάσεις του Συμβουλίου της Επικρατείας, τις οποίες επικαλείται η αναιρεσείουσα, κρίθηκε ότι κύριος σκοπός των διατάξεων των φορολογικών νόμων, με τις οποίες επβάλλεται πρόσθετος φόρος ή προσαύξηση σε βάρος του παραλείποντος την υποβολή της φορολογικής δηλώσεως ή του υποβάλλοντος εκπρόθεσμη ή ανακριβή δήλωση είναι ο, επ' απειλή οικονομικής κυρώσεως, εξαναγκασμός σε ταχεία και ακριβή συμμόρφωση προς τη σχετική υποχρέωσή του. Όταν, όμως, ο νομοθέτης, μεταβάλλοντας αντιλήψεις, κρίνει ότι ο σκοπός αυτός δύναται να επιτευχθεί με ηπιότερα μέσα, τότε ελέγχεται όχι μόνον ως άσκοπη και αδικαιολόγητη, αλλά και ως αντίθετη κατ' αρχήν προς τη νεότερη νομοθετική βούληση η επιβολή των παλαιοτέρων αυστηρότερων κυρώσεων, οι οποίες υπερβάλλουν το μέτρο, το οποίο ήδη κρίνεται από τον νομοθέτη ως αναγκαίο. Στις περιπτώσεις αυτές ειδικώς, κατ' εξαίρεση του γενικού κανόνα περί μη αναδρομικότητας του νόμου υπάρχει τεκμήριο αναδρομικής εφαρμογής του νέου ηπιότερου νόμου και επί εκκρεμών υποθέσεων' τεκμήριο το οποίο μόνο με σαφή αντίθετη διάταξη δύναται να ανατραπεί (βλ και ΣτΕ 2672/1984). Ήδη δε, με την απόφαση 2031/2013 του Δικαστηρίου, κρίθηκε ότι η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης, ως προς την επιβολή κυρώσεων, διατάξεως έχει συνταγματική βάση, ως απορρέουσα από την αρχή της αναλογικότητας. Εξάλλου, με την απόφαση ΣτΕ 459/2013 Ολομ., κρίθηκε ότι η πιο πάνω αρχή δεν έχει εν πάση περιπτώσει έδαφος εφαρμογής όταν η μεταγενέστερη ηπιότερη νομοθετική ρύθμιση υπαγορεύθηκε όχι από μεταβολή «επί το επιεικέστερον» των σχετικών αξιολογήσεων του νομοθέτη, αλλά από άλλους λόγους.
15. Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 1 του ν. 2523/1997 «Διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη φορολογική νομοθεσία και άλλες διατάξεις.» (Α 179/11.9.1997) «.1. Αν ο κατά τη φορολογική νομοθεσία υπόχρεος να υποβάλει δήλωση και ανεξάρτητα από την πρόθεσή του να αποφύγει ή όχι την πληρωμή φόρου: α) [...] β) υποβάλει ανακριβή δήλωση, υπόκειται σε πρόσθετο φόρο που ορίζεται σε ποσοστό τρία τοις εκατό (3%) επί του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε λόγω της ανακρίβειας, για κάθε μήνα καθυστέρησης, γ) [...] 2 [...] 4. Ανακριβής δήλωση θεωρείται η δήλωση στην οποία μεταξύ του φόρου που προκύπτει με βάση τα όσα δηλώθηκαν με αυτή και του φόρου που καταλογίζεται υφίσταται διαφορά, ανεξάρτητα από την αιτία στην οποία οφείλεται αυτή [...] 5 [...] 6 [...]», ενώ σύμφωνα με το άρθρο 2 του ίδιου νόμου «1. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων, που ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο υπολογίζονται κατ' αρχήν μέχρι την έκδοση της οικείας καταλογιστικής πράξης του φόρου. 2. Όταν εκδοθεί απόφαση του διοικητικού πρωτοδικείου ενεργείται, με βάση τα όσα έχουν .γίνει δεκτά από την πρωτόδικη απόφαση, νέα εκκαθάριση του οφειλόμενου κύριου και πρόσθετου φόρου με χρονικό σημείο αφετηρίας υπολογισμού του πρόσθετου φόρου την επόμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία έληξε η προθεσμία υποβολής της φορολογικής δήλωσης. Η αυτή διαδικασία ακολουθείται και με βάση τα όσα έχουν γίνει δεκτά με την εφετειακή απόφαση ή την απόφαση του Σ.τ.Ε. ή την απόφαση, που εκδίδεται μετά από αναίρεση. 3 [...] 4. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν: α) [...] β) το τριακόσια τοις εκατό (300%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολή δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος. 5 [...]». Ακολούθως, ο ν. 3220/2004 «Μέτρα αναπτυξιακής και κοινωνικής πολιτικής - αντικειμενικοποίηση του φορολογικού ελέγχου και άλλες διατάξεις» (Α' 15/28.1.2004) όρισε στο άρθρο 40 αυτού ότι: «11. Η παράγραφος 4 του άρθρου 2 του Ν. 2523/1997 αντικαθίσταται ως εξής: «4. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν: α) [...] β) το διακόσια τοις εκατό (200%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολή δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος [...]». 12. Οι διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου εφαρμόζονται: α) για τα εισοδήματα που αποκτώνται από 1ης Ιανουαρίου 2004 και μετά [...]». Στη συνέχεια, με το άρθρο 24 του ν. 3296/2004 «Φορολογία εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων, φορολογικοί έλεγχοι και άλλες διατάξεις.» (Α' 253/ 14.12.2004) ορίσθηκε ότι: «1. Η παράγραφος 1 του άρθρου 1 του Ν. 2523/1997 αντικαθίσταται ως εξής: «1. Αν ο κατά τη φορολογική νομοθεσία υπόχρεος να υποβάλει δήλωση και ανεξάρτητα από την πρόθεσή του να αποφύγει ή όχι την πληρωμή φόρου: α) [...] β) υποβάλει ανακριβή δήλωση, υπόκειται σε πρόσθετο φόρο που ορίζεται σε ποσοστό δύο τοις εκατό (2%) επί του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε λόγω της ανακρίβειας, για κάθε μήνα καθυστέρησης, γ) [,..]». 2 [...] 3. Οι δύο προηγούμενες παράγραφοι ισχύουν: α) για τα εισοδήματα που αποκτώνται από 1ης Ιανουαρίου 2005 και μετά.». Τέλος, με το άρθρο 26 του ν. 3943/2011. «Καταπολέμηση της φοροδιαφυγής, στελέχωση των ελεγκτικών υπηρεσιών και άλλες διατάξεις αρμοδιότητας Υπουργείου Οικονομικών» (Α' 66/31.3.2011) ορίσθηκε ότι : «1. Η παράγραφος 4 του άρθρου 2 του ν. -2523/1997- αντικαθίσταται ως εξής: «4. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων δεν μπορούν να υπερβούν: α) [...] β) το εκατόν είκοσι τοις εκατό για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολή δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος [...]». 2. Οι διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 2 του ν. 2523/1997, όπως τροποποιήθηκαν με την προηγούμενη παράγραφο, έχουν εφαρμογή για δηλώσεις που υποβάλλονται εκπρόθεσμα μετά τη δημοσίευση του νόμου αυτού και για φύλλα ελέγχου και πράξεις προσδιορισμού που εκδίδονται μετά τη δημοσίευση του νόμου αυτού.». 3 [...]».
16. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ο επιβληθείς, κατ' άρθρο 1 του ν. 2523/1997, σε βάρος της αναιρεσείουσας πρόσθετος φόρος, λόγω υποβολής ανακριβούς δήλωσης, ανέρχεται σε 602.090 ευρώ, ήτοι ανέρχεται σε ποσοστό 181% του επιβληθέντος κυρίου φόρου (334.494 ευρώ). Περαιτέρω, όπως προκύπτει από την εισηγητική έκθεση επί του άρθρου 24 του ν. 3296/2004, η μείωση των ποσοστών του πρόσθετου φόρου που επιβάλλεται στους φορολογούμενους στις περιπτώσεις, μεταξύ άλλων, ανακριβούς δήλωσης, θεσπίσθηκε λόγω «της γενικότερης μείωσης των επιτοκίων της αγοράς, η οποία πρέπει να συμβαδίζει με την επιβολή διοικητικών κυρώσεων στους φορολογικούς παραβάτες» και επομένως, δεν υπαγορεύθηκε από μεταβολή «επί το επιεικέστερον» των σχετικών αξιολογήσεων του νομοθέτη, με συνέπεια να μην έχει έδαφος εφαρμογής στην περίπτωση αυτή η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης, ως προς την επιβολή κυρώσεων, διατάξεως. Υπό τα δεδομένα αυτά, το προβαλλόμενο από την αναιρεσείουσα νομικό ζήτημα το σχετικό με την ερμηνεία της πιο πάνω γενικής αρχής δεν είναι κρίσιμο για την επίλυση της ενώπιον του Δικαστηρίου αγομένης διαφοράς εν σχέσει προς τους νόμους 3220/2004 και 3296/2004, ως προς μεν τον πρώτο διότι ο επιβληθείς στην αναιρεσείουσα πρόσθετος φόρος είναι πάντως κατά το ποσοστό αυτού κατώτερος του προβλεπομένου στον νόμο αυτόν ανωτάτου ορίου, ως προς δε τον δεύτερο γιατί η ηπιότερη μεταχείριση που θεσπίζει δεν οφείλεται, κατά τα προλεχθέντα, σε αντίστοιχη αξιολόγηση της παράβασης, ώστε να καταλαμβάνει την επίδικη περίπτωση. Επομένως, ο σχετικός προς θεμελίωση του παραδεκτού ως άνω ισχυρισμός της αναιρεσείουσας (σκέψη 13) προβάλλεται, κατά τα σκέλη του αυτά, αλυσιτελώς και είναι, ως εκ τούτου, απορριπτέος. Περαιτέρω, όμως, εν σχέσει προς τον ν. 3943/2011, δοθέντος ότι από τις προπαρασκευαστικές εργασίες του, δεν προκύπτει ότι η ρύθμιση της παραγράφου 1 του άρθρου 26 [κατά την οποία, σύμφωνα με τα αναφερθέντα στην προηγούμενη σκέψη, το ποσοστό πρόσθετου φόρου σε καμιά περίπτωση δεν μπορεί να υπερβεί το εκατόν είκοσι τοις εκατό (120%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος] υπαγορεύθηκε από λόγους μη σχετιζόμενους με την νεότερη αξιολόγηση από τον νομοθέτη της βαρύτητας της οικείας παραβάσεως και επομένως, έχει στην περίπτωση αυτή εφαρμογή η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κυρώσεως, το Τμήμα φέρεται προς την άποψη ότι ο ίδιος ως άνω ισχυρισμός για τη θεμελίωση του παραδεκτού του κατά τα ανωτέρω προβαλλομένου λόγου αναιρέσεως προβάλλεται λυσιτελώς και βασίμως όσον αφορά στον ν. 3943/2011. Και ναι μεν οι υπ' αριθμ. 2460/1981 και 1525/1955 αποφάσεις του Δικαστηρίου, τις οποίες επικαλείται ως αντίθετες η αναιρεσείουσα, δεν συνιστούν καθ' εαυτές «αντίθετη νομολογία», καθ' όσον αποφαίνονται ότι το τεκμήριο αναδρομικής εφαρμογής του νέου ηπιότερου νόμου και επί εκκρεμών υποθέσεων δύναται να ανατραπεί με ρητή αντίθετη διάταξη, η αντίθεση, όμως, υπό τα δεδομένα αυτά, θα πρέπει να θεωρηθεί ότι προβάλλεται και ως προς την προαναφερθείσα 2031/2013 απόφαση του Δικαστηρίου, που αποτελεί τη νομολογιακή εξέλιξη των κριθέντων με τις προαναφερθείσες ΣτΕ 2460/1981 και ΣτΕ 1525/1955 αποφάσεις και με την οποία κρίθηκε, όπως εκτίθεται στη σκέψη 14, αλλά και όπως ισχυρίζεται η αναιρεσείουσα (ανωτ.σκέψη 13) ότι η πιο πάνω αρχή έχει συνταγματική βάση, ως απορρέουσα από την αρχή της αναλογικότητας. Απόρροια δε της θεμελίωσης της αρχής αυτής στο Σύνταγμα είναι ότι μόνη η ύπαρξη αντίθετης νομοθετικής διάταξης δεν αρκεί για την κάμψη της. Συνεπώς, ο ως άνω λόγος αναιρέσεως θα πρέπει να θεωρηθεί ότι προβάλλεται παραδεκτώς. Κατά τη γνώμη, όμως, της Παρέδρου Ο.-Μ. Βασιλάκη, εφόσον καμία από τις αποφάσεις που επικαλείται η αναιρεσείουσα (ΣτΕ 2460/1981, ΣτΕ 1525/1955, 120, ΣτΕ 534/2013, 1714, ΣτΕ 3957/2012, ΣτΕ 1524/2010, 1438, 2690, ΣτΕ 2950/2006, ΣτΕ 3414/2004, ΣτΕ 2586/2004, 100, ΣτΕ 102/2003, ΣτΕ 794/2010) δεν συνιστά καθ' εαυτήν αντίθετη νομολογία (ενώ άλλωστε, η επικαλούμενη "ΔΕφΑΘ 5263/2014" δεν προσκομίσθηκε κατά την κατάθεση της αιτήσεως), το Δικαστήριο δεν μπορεί να λάβει αυτεπαγγέλτως υπόψη την προαναφερθείσα 2031/2013 απόφαση για τη θεμελίωση του παραδεκτού του εξεταζομένου λόγου αναιρέσεως. Περαιτέρω, και δεδομένου ότι όπως ήδη αναφέρθηκε, 'δεν προκύπτει ότι συνέτρεξαν άλλες περιστάσεις που υπαγόρευσαν τη ρύθμιση της παρ. 1 του άρθρου 26 του ν. 3943/2011, η οποία (ρύθμιση), κατ' αποτέλεσμα, θα πρέπει να αποδοθεί στη μεταβολή των αντιλήψεων του νομοθέτη περί του ότι ο σκοπός επιβολής της σχετικής κύρωσης δύναται να επιτευχθεί με ηπιότερα μέσα, η διάταξη αυτή, η οποία είναι ευμενέστερη από τη διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 2 του Ν. 2523/1997, ως ίσχυε πριν την αντικατάστασή της, εφαρμόζεται αναδρομικά καταλαμβάνουσα και τις διαπραχθείσες υπό το προϊσχύον καθεστώς παραβάσεις, η δε ορίζουσα το αντίθετο διάταξη της παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα ως αντικείμενη στην απορρέουσα από το άρθρο 25 του Συντάγματος αρχή της αναλογικότητας. Επομένως, ο σχετικός λόγος αναιρέσεως, με τον οποίο πλήσσεται η συναγόμενη από την αναιρεσι(3αλλομένη σκέψη περί μη εφαρμογής της πιο πάνω αρχής στην επίδικη περίπτωση, προβάλλεται βασίμως.
17. Επειδή, κατά τ' ανωτέρω, μετά την απόρριψη όσων κρίθηκαν απορριπτέα, θα έπρεπε η κρινόμενη αίτηση να γίνει δεκτή και η προσβαλλομένη απόφαση να αναιρεθεί, κατ'αποδοχή του τρίτου λόγου αναιρέσεως, του αναφερομένου στη νομιμότητα του γενομένου εξωλογιστικού προσδιορισμού (σκέψεις 10-11). Εξ άλλου, αυτοτελώς εξεταζόμενος, θα έπρεπε, κατά τα προεκτεθέντα, να γίνει εν μέρει δεκτός ο πέμπτος λόγος αναιρέσεως, σχετικά με τον πρόσθετο φόρο και να αναιρεθεί, αντιστοίχως, η προσβαλλομένη απόφαση. Λόγω της σπουδαιότητας όμως των ζητημάτων που αναφέρονται στο παραδεκτό και το βάσιμο των πιο πάνω λόγων αναιρέσεως, το Τμήμα, με την παρούσα πενταμελή σύνθεση, κρίνει ότι η υπόθεση πρέπει, κατά το αντίστοιχο μέρος, να παραπεμφθεί στην επταμελή σύνθεσή του, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 14 παρ. 5 του π.δ.18/1989, να ορισθεί δε εισηγητής η Πάρεδρος Ο.-Μ. Βασιλάκη και δικάσιμος η 11η Ιανουαρίου 2017 και να κοινοποιηθεί η παρούσα απόφαση στους διαδίκους.
Δια ταύτα
Απορρίπτει εν μέρει την αίτηση και
Παραπέμπει, κατά τα λοιπά, την υπόθεση στην επταμελή σύνθεση, σμφφωνα με το σκεπτικό.
Ορίζει ως εισηγητή την Πάρεδρο Ο.-Μ. Βασιλάκη και δικάσιμο την 11η Ιανουαρίου 2017 .

Διατάσσει την κοινοποίηση της παρούσας αποφάσεως στους διαδίκους

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 5 και 26 Απριλίου, 26 και 27 Οκτωβρίου 2016 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 23ης Νοεμβρίου 2016.

https://www.taxheaven.gr