Οι προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων του άρθρου 26 του Ν. 4172/2013 αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα με την προϋπόθεση ότι έχουν εγγραφεί στη λογιστική βάση

Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο Αυγούστου – Σεπτεμβρίου 2020 της ΣΟΛ Α.Ε.

www.solcrowe.gr

Οι προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων του άρθρου 26 του Ν. 4172/2013 αναγνωρίζονται προς έκπτωση απο τα ακαθάριστα έσοδα με την προϋπόθεση οτι έχουν εγγραφεί στη λογιστική βάση

ΕΡΩΤΗΜΑ

Ανώνυμη Εταιρεία έχει επισφαλείς απαιτήσεις προ­ερχόμενες από προηγούμενες χρήσεις.

Για τις απαιτήσεις αυτές έχουν ασκηθεί οι κατάλλη­λες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης τους, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρ­θρο 26 Ν.4172/2013 και τις ερμηνευτικές Εγκυκλί­ους της Φορολογικής Διοίκησης.

Το ερώτημα που τίθεται είναι εάν δύναται η εταιρεία να σχηματίσει φορολογικά εκπιπτόμενη πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων μόνον στην φορολογική της βάση, χωρίς να διενεργήσει αντίστοιχη εγγραφή στα λογιστικά της βιβλία.

ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ

Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα είναι η εξής:

- Στις διατάξεις του άρθρου 16 του Ν 4308/2014 ορίζεται:

1. Όλες οι συναλλαγές και όλα τα γεγονότα που καταχωρούνται στα λογιστικά αρχεία ενσωματώ­νονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της περιόδου, βάσει των διατάξεων του παρόντος νόμου.

2. Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις αποτελούν ενιαίο σύνολο και παρουσιάζουν εύλογα (εύλογη παρουσίαση), τα αναγνωριζόμενα περιουσιακά στοιχεία (στοιχεία του ενεργητικού), τις υποχρε­ώσεις, την καθαρή θέση, τα στοιχεία εσόδων, εξόδων, κερδών και ζημιών, καθώς και τις χρη­ματοροές της εκάστοτε περιόδου, κατά περίπτω­ση, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νό­μου.

3. Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις των μεγά­λων οντοτήτων του άρθρου 2, περιλαμβάνουν:

α) Τον Ισολογισμό ή Κατάσταση Χρηματοοικο­νομικής Θέσης (Πίνακας).

β) Την Κατάσταση Αποτελεσμάτων (Πίνακας).

(….)

- Στο Παράρτημα Α «ΟΡΙΣΜΟΙ»
του Ν 4308/2014 ορίζεται:

«Προσωρινή διαφορά (temporary difference): Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας ενός περιου­σιακού στοιχείου, υποχρέωσης ή άλλου στοιχείου των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και της φο­ρολογικής του βάσης, που η οντότητα αναμένει να επηρεάσει στο μέλλον τα φορολογητέα αποτελέσμα­τα, όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχεί­ου ή της υποχρέωσης θα ανακτηθεί ή διακανονιστεί, ή στην περίπτωση άλλων στοιχείων των χρηματοοι­κονομικών καταστάσεων, όταν θα επηρεαστούν τα φορολογητέα αποτελέσματα.»

- Στις διατάξεις των παραγράφων 1 & 2 του άρθρου 21 του Ν 4172/2013 ορίζεται:

«1. Ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρη­ματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχει­ρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις.

(…)

2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λο­γιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται απο­κλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.»

- Στις διατάξεις του άρθρου 22 του Ν 4172/2013 ορίζεται:

«Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχει­ρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξε­ων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες:

α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επι­χείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλ­λαγές της, συμπεριλαμβανομένων και δράσεων εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.

β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,

γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κα­τάλληλα δικαιολογητικά.»

- Στην ΠΟΛ.2065/2020, με την οποία δόθηκαν οδηγίες για τη συμπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων φορολογικού έτους 2019, καθώς και από το ίδιο το έντυπο «Ν», προκύπτει ότι στους κωδικούς 116 και 117, καταχωρούνται τα κέρδη ή οι ζημιές όπως αυτά προκύπτουν από το Λογαριασμό «ΑΠΟ­ΤΕΛΕΣΜΣΤΑ ΧΡΗΣΕΩΣ» που προσδιορίζονται βάσει των Ε.Λ.Π η των Δ.Π.Χ.Α. Οι κωδικοί 118 και 119 συμπληρώνονται μόνο από αυτούς που εμφανίζουν διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, καθόσον διαφορετικά συμπληρώνονται μόνο οι κωδικοί 116 και 117, αντίστοιχα..

- Στην ΠΟΛ 2019/2020 με την οποία δόθηκαν οδηγίες για τη συμπλήρωση του εντύπου Ε3 (Κα­τάσταση Οικονομικών Στοιχείων από Επιχει­ρη­ματική Δραστηριότητα) και της Κατάστασης Φο­ρολογικής Αναμόρφωσης φορολογικού έτους 2019 αναφέρεται:

«ΠΙΝΑΚΑΣ Ε'. ΠΡΟΣΩΡΙΝΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ ΜΕΤΑ­ΞΥ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ - ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΒΑΣΗΣ

Στον πίνακα Ε' καταχωρούνται οι προσωρινές δια­φορές μεταξύ λογιστικής αξίας, για τις επιχειρήσεις που τηρούν τα βιβλία τους με βάση τα Διεθνή Λογι­στικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π) ή τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π.) και φορολογικής αξίας, όπως αυ­τές προκύπτουν με βάση τις διατάξεις του ν.4172/2013.

Ειδικότερα, στη στήλη «Λογιστική Βάση» καταχω­ρείται η συνολική λογιστική αξία των αντίστοιχων λογαριασμών της περιγραφόμενης κατηγορίας (π.χ. ενσώματα πάγια, προβλέψεις κ.ο.κ), όπως προκύ­πτει από τα τηρούμενα βιβλία (Δ.Λ.Π. ή Ε.Λ.Π) της επιχείρησης στην οποία υφίστανται διαφορές από την αντίστοιχη αξία που προκύπτει με βάση τις δια­τάξεις του ν.4172/2013 και η οποία καταχωρείται στην στήλη «Φορολογική Βάση».

Στην συνέχεια, στη στήλη «Διαφορές» και ειδικότε­ρα στους κωδικούς 722, 730, υπολογίζονται από το σύστημα οι διαφορές (θετικές - αρνητικές) για τους λογαριασμούς εσόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους εσωτερικούς υποπίνακες των κωδικών 706 και 714, ενώ στους κωδικούς 723, 731, υπολογίζονται οι αντίστοιχες διαφορές για τους λογαριασμούς εξόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους εσωτερικούς υποπίνακες των κωδικών 707 και 715, προκειμένου στη συνέχεια να μεταφερθεί το σύνολο των διαφορών (θετικών - αρ­νητικών) από τους κωδικούς 732 και 733 στους αντίστοιχους κωδικούς 118 και 119 του εντύπου Ν. Προκειμένου για ατομικές επιχειρήσεις τα ποσά των κωδικών 732 και 733 καταχωρούνται στους κωδι­κούς 141, 241, 341 και 441 καθώς και 142, 242, 342 και 442 του πίνακα ΣΤ' του εντύπου Ε3 κατά περί­πτωση.

Τα ποσά από ετεροχρονισμό εξόδων και εσόδων που αντιμετωπίζονται ως προσωρινές διαφορές δεν καταχωρούνται και στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης ή στον κωδικό 462 του εντύπου Ν, αντίστοιχα.

Τέλος, στους αντίστοιχους κωδικούς 716, 724, 717, 725, 718, 726, 719, 727, 720, 728, 721 και 729 δεν υπολογίζονται διαφορές με βάση τα δεδομένα της λογιστικής - φορολογικής βάσης καθόσον οι διαφο­ρές αυτές αφορούν λογαριασμούς ενεργητικού - πα­θητικού, οι οποίες δεν λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό των φορολογικών αποτελεσμάτων του τρέχοντος φορολογικού έτους στο έντυπο Ν και στον πίνακα ΣΤ' του εντύπου Ε3 για τις ατομικές επιχειρήσεις.»

-Λαμβάνοντας υπόψη συνδυαστικά όλα τα ανω­τέρω προκύπτει ότι:

Το αποτέλεσμα από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται από τα λογιστικά αρχεία στα οποία έχουν καταχωρηθεί όλες οι συναλλαγές και όλα τα γεγονότα και σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία.

Στους κωδικούς 116 και 117 του εντύπου «Ν», κα­ταχωρείται το λογιστικό αποτέλεσμα, κέρδη ή ζημιές, όπως αυτό προσδιορίζεται στο λογαριασμό «ΑΠΟ­ΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΕΩΣ» βάσει των Ε.Λ.Π ή των Δ.Π.Χ.Α. Στους κωδικούς 118 και 119, καταχωρού­νται οι θετικές και αρνητικές προσωρινές διαφορές αντίστοιχα, μεταξύ Ε.Λ.Π/Δ.Π.Χ.Α και Φορολογικής Βάσης όπως αυτές προσδιορίζονται και καταγράφο­νται στον ΠΙΝΑΚΑ Ε του εντύπου Ε3.

Επομένως μία από τις προϋποθέσεις για έκπτωση των δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέ­ψεων για επισφαλείς απαιτήσεις και τον προσδιορι­σμό του φορολογικού αποτελέσματος είναι να έχουν καταχωρηθεί σε αξιόπιστα λογιστικά αρχεία στην λογιστική βάση και να έχουν συμπεριληφθεί στο λογαριασμό «ΑΠΟΤΕΛΕ­ΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΕΩΣ».

Νομοθεσία - Νομολογία

Άρθρο 16 Ν 4308/2014

Άρθρα 21 και 22 Ν 4172/2013

ΠΟΛ.2065/2020

ΠΟΛ 2019/2020