Δαπάνες συνεδρίων και εκδηλώσεων που αφορούν σε προϊόντα αρμοδιότητας ΕΟΦ, εκπίπτουν εφόσον το συνέδριο έχει την έγκριση του ΕΟΦ
https://www.taxheaven.gr
ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ)
Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες
https://www.taxheaven.gr
Δαπάνες συνεδρίων και εκδηλώσεων που αφορούν σε προϊόντα αρμοδιότητας Ε.Ο.Φ., εκπίπτουν εφόσον το συνέδριο έχει την έγκριση του Ε.Ο.Φ., σύμφωνα και με μια πρόσφατη απόφαση της ΔΕΔ.
ΣΥΝΤΟΜΟ ΙΣΤΟΡΙΚΟ
Σε φαρμακευτική εταιρία διενεργήθηκε φορολογικός έλεγχος για τη φορολογική περίοδο 01.01.2014 - 31.12.2014 για την επιστροφή του πιστωτικού υπολοίπου της, με την οποία προσδιορίστηκε διαφορά φορολογητέας ζημίας ύψους 682.836,86 Ευρώ και διαφορά ποσού φόρου προς επιστροφή ύψους 20.637,65 Ευρώ.
Το σύνολο των λογιστικών διαφορών που προσδιόρισε ο έλεγχος ανήλθε σε σύνολο στις 682,836,68 και για τις οποίες προβάλει λόγους είναι:
Λογ. 64.02.05 ΕΞΟΔΑ ΣΥΝΕΔΡΙΩΝ ΔΕΞΙΩΣΕΩΝ ΥΠΟΛΟΙΠΟ ΓΙΑ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟ 300.693,15 ευρώ
Λογ 64.02.99 Διάφορα έξοδα προβολής και διαφήμισης ΥΠΟΛΟΙΠΟ ΓΙΑ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟ 150.779,.42 ευρώ
Η επιχείρηση με ενδικοφανή προσφυγή, ζήτησε την ακύρωση της οριστικής πράξης του Προϊσταμένου του ΚΕ.ΜΕ.ΕΠ, η ΔΕΔ όμως απέρριψε την προσφυγή με τα παρακάτω σκεπτικά:
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 63 του ν.4174/2013 «Ειδική Διοικητική διαδικασία -Ενδικοφανής προσφυγή», ορίζεται ότι:
1.Ο υπόχρεος, εφόσον αμφισβητεί οποιαδήποτε πράξη που έχει εκδοθεί σε βάρος του από τη Φορολογική Διοίκηση "ή σε περίπτωση σιωπηρής άρνησης, οφείλει να υποβάλει ενδικοφανή προσφυγή με αίτημα την επανεξέταση της πράξης στο πλαίσιο διοικητικής διαδικασίας από την Υπηρεσία Εσωτερικής Επανεξέτασης της Φορολογικής Διοίκησης. Η αίτηση υποβάλλεται στη φορολογική αρχή που εξέδωσε την πράξη "ή παρέλειψε την έκδοσή της και πρέπει να αναφέρει τους λόγους και τα έγγραφα στα οποία ο υπόχρεος βασίζει το αίτημά του.
Η αίτηση πρέπει να υποβάλλεται από τον υπόχρεο εντός τριάντα (30) ημερών από την ημερομηνία κοινοποίησης της πράξης σε αυτόν "ή από τη συντέλεση της παράλειψης.
Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 65 Ν 4174/2013, Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.
Επειδή, η προσφεύγουσα με την προσφυγή της, δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο σύμφωνα και με την ΠΟΛ.1094/2016 (αν και της ζητήθηκε και κατά τη διάρκεια του ελέγχου) από το οποίο να προκύπτει ότι η οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων στο εσωτερικό και εξωτερικό έγινε μετά από έγκριση του Εθνικού Οργανισμού φαρμάκων (Ε.Ο.Φ), δεδομένου ότι οι ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια οργανώνονται μετά από προηγούμενη έγκριση του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ) (Άρθρο 31 παρ. 3 του ν. 1316/1983, σχ. Εγκυκλιος ΕΟΦ αριθ. πρωτ. 66500/30-9-2010 )
Επειδή , από τον συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 22 και 23 Ν 4172/2013 προβλέπεται η έκπτωση από τ' ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης δαπανών, οι οποίες, ενόψει του σκοπού για τον οποίο διατίθενται και των εκάστοτε ειδικών συνθηκών, συμβάλλουν στη διεύρυνση των εργασιών και στην αύξηση του εισοδήματος της επιχείρησης, διαφορετικά, στη βελτίωση γενικά της απόδοσής της (πρβλ. ΣτΕ 1559/2008, ΣτΕ 650/2005, 3451, ΣτΕ 1224/1995, ΣτΕ 2046/1994, ΣτΕ 888/1991, ΣτΕ 1282/1989) και, πάντως, πρωτίστως, δεν καταβάλλονται σε εξυπηρέτηση παράνομων πράξεων στο πλαίσιο της οικονομικής αποστολής της επιχείρησης, δηλ. πράξεων που αντιβαίνουν σε διαδικαστική ή ουσιαστική διάταξη νόμου, ακόμη κι' αν ο νόμος αυτός δεν εισάγει φορολογικές ρυθμίσεις. (Διοκ εφ Αθηνών 1290/2011)
Επειδή, οι δαπάνες που προσβάλλονται διενεργήθηκαν στα πλαίσια ιατρικών συνεδρίων εσωτερικού και εξωτερικού (μεταφορά ιατρών, διαμονή , οργάνωση κλπ) για τα οποία απαραίτητη προϋπόθεση για να κριθεί το δικαίωμα έκπτωσης σύμφωνα με το άρθρο 22 Ν 4172/2013, είναι η έγκριση των συνεδρίων από τον Εθνικό Οργανισμό φαρμάκων (Ε.Ο.Φ), αρμόδια αρχή για την έγκριση και τον έλεγχο των δαπανών αυτών, όσον αφορά την νομιμότητα τους.
Επειδή, ως προς τις λοιπές λογιστικές διαφορές ύψους 231.418,29, που προσδιόρισε ο έλεγχος (βλέπε σελ 20 έκθεσης ελέγχου, σύνολο λογιστικών διαφορών 682.836,86), καθώς και ως προς την μείωση του παρακρατούμενου φόρου κατά 20.637,65 ευρώ (σελίδα 19 έκθεσης ελέγχου) από την προσφεύγουσα δεν προβάλλεται κανένας λόγος με την προσφυγή και ως προς τα ποσά αυτά η προσφυγή κρίνεται αναιτιολόγητη.
Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 25/07/2016 Έκθεση Μερικού Φορολογικού Ελέγχου φορολογίας εισοδήματος .............. , επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενη πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες.
Αποφασίζουμε
Την απόρριψη της από 30/09/2016 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της......
ΔΕΔ Αθήνας αρ. απόφ. 907/2017
Δαπάνες συνεδρίων που αφορούν προιόντα αρμοδιότητας ΕΟΦ, εκπίπτουν εφόσον το συνέδριο έχει την έγκριση του ΕΟΦ
Δυνάμει της υπ' αριθμ.............. /09-02-2016 εντολής ελέγχου του Προϊσταμένου του ..................διενεργήθηκε στην Εταιρεία φορολογικός έλεγχος για τη φορολογική περίοδο 01.01.2014 - 31.12.2014 για την επιστροφή του πιστωτικού υπολοίπου της , με την οποία προσδιορίζεται διαφορά φορολογητέας ζημίας ύψους 682.836,86 Ευρώ και διαφορά ποσού φόρου προς επιστροφή ύψους 20.637,65 Ευρώ. Η προσφεύγουσα δεν προβάλει κανένα ισχυρισμό για λογιστικές διαφορές ύψους 231.418,29 (βλέπε σελίδα 20 έκθεσης ελέγχου) που προσδιορίστηκαν από τον έλεγχο. Το σύνολο των λογιστικών διαφορών που προσδιόρισε ο έλεγχος ανήλθε σε σύνολο στις 682,836,68, και αυτές για τις οποίες προβάλει λόγους είναι παρακάτω:
ΛΟΓΟΙ ΠΡΟΣΦΥΓΗΣ
I. Στις διατάξεις του άρθρου 28§2 του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) ορίζονται τα ακόλουθα: «Η Φορολογική Διοίκηση εκδίδει την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, εντός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής των απόψεων του φορολογούμενου ή, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος δεν υποβάλλει τις απόψεις του, την εκπνοή της προθεσμίας που ορίζεται στην παράγραφο 1. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου εκδίδεται με βάση έκθεση ελέγχου την οποία συντάσσει η Φορολογική Διοίκηση. Η έκθεση ελέγχου περιλαμβάνει εμπεριστατωμένα και αιτιολογημένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική Διοίκηση για τον προσδιορισμό του φόρου. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου μαζί με την έκθεση ελέγχου κοινοποιούνται στον φορολογούμενο.».
https://www.taxheaven.gr
Δαπάνες συνεδρίων που αφορούν προιόντα αρμοδιότητας ΕΟΦ, εκπίπτουν εφόσον το συνέδριο έχει την έγκριση του ΕΟΦ
Καλλιθέα, 30-01-2017
Αριθμός απόφασης: 907
ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α1
Ταχ. Δ/νση: Αριστογείτονος 19
Ταχ. Κώδικας: 176 71 - Καλλιθέα
Τηλέφωνο: 213-1604563
ΦΑΞ: 213-1604567
ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
Αριθμός απόφασης: 907
ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α1
Ταχ. Δ/νση: Αριστογείτονος 19
Ταχ. Κώδικας: 176 71 - Καλλιθέα
Τηλέφωνο: 213-1604563
ΦΑΞ: 213-1604567
ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
Έχοντας υπ' όψη:
1. Τις διατάξεις:
δ. Του άρθρου 59 του Π.Δ. 111/2014 (Α' 178) «Οργανισμός του Υπουργείου Οικονομικών».
ε. Του άρθρου 6 της με αριθμό Δ6Α 1058824 ΕΞ2014 (ΦΕΚ Β' 865, 1079 και 1846) Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών «Ανακαθορισμός της εσωτερικής διάρθρωσης και των αρμοδιοτήτων οργανικών μονάδων της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών και μετονομασία ορισμένων από αυτές», όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.
ε. Του άρθρου 6 της με αριθμό Δ6Α 1058824 ΕΞ2014 (ΦΕΚ Β' 865, 1079 και 1846) Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών «Ανακαθορισμός της εσωτερικής διάρθρωσης και των αρμοδιοτήτων οργανικών μονάδων της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών και μετονομασία ορισμένων από αυτές», όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.
στ. Της ΠΟΛ.1002/2.1.2014 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β' 55/16-1-2014) «Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 63 του ν.4174/2013 (Ειδική Διοικητική Διαδικασία - Ενδικοφανής προσφυγή), όπως αυτό τροποποιήθηκε και ισχύει από 1/1/2014 και καθορισμός λεπτομερειών για τη λειτουργία της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (πρώην Υπηρεσίας Εσωτερικής Επανεξέτασης) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, την εφαρμοστέα διαδικασία και τον τρόπο έκδοσης των αποφάσεων αυτής».
2. Την ΠΟΛ.1069/4.3.2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.
3. Την υπ’ αριθμόν Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30.8.2016 (ΦΕΚ 2759/τ.Β’/01-09-2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών.
4. Την με αριθμό πρωτοκόλλου /30-92016 ενδικοφανή προσφυγή της ............. , που εδρεύει στο ........ ΑΦΜ ........ , κατά της υπ’ αριθμ ............... /28-7-2016 οριστικής πράξεως διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 (φορολ περίοδος 1.1.2014-31.12.2014) , με την οποία προσδιορίζεται διαφορά φορολογητέας ζημίας ύψους 682.836,86 Ευρώ και διαφορά ποσού φόρου προς επιστροφή ύψους 20.637,65 Ευρώ.
5. Την ως άνω αναγραφόμενη στην παράγραφο 4 Οριστική Πράξη του Προϊσταμένου , της οποίας ζητείται η ακύρωση,
6. Τ ις απόψεις της ανωτέρω φορολογικής αρχής.
7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α1 όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.
Α. ΣΥΝΤΟΜΟ ΙΣΤΟΡΙΚΟΔυνάμει της υπ' αριθμ.............. /09-02-2016 εντολής ελέγχου του Προϊσταμένου του ..................διενεργήθηκε στην Εταιρεία φορολογικός έλεγχος για τη φορολογική περίοδο 01.01.2014 - 31.12.2014 για την επιστροφή του πιστωτικού υπολοίπου της , με την οποία προσδιορίζεται διαφορά φορολογητέας ζημίας ύψους 682.836,86 Ευρώ και διαφορά ποσού φόρου προς επιστροφή ύψους 20.637,65 Ευρώ. Η προσφεύγουσα δεν προβάλει κανένα ισχυρισμό για λογιστικές διαφορές ύψους 231.418,29 (βλέπε σελίδα 20 έκθεσης ελέγχου) που προσδιορίστηκαν από τον έλεγχο. Το σύνολο των λογιστικών διαφορών που προσδιόρισε ο έλεγχος ανήλθε σε σύνολο στις 682,836,68, και αυτές για τις οποίες προβάλει λόγους είναι παρακάτω:
Λογ. 64.02.05 ΕΞΟΔΑ ΣΥΝΕΔΡΙΩΝ ΔΕΞΙΩΣΕΩΝ ΥΠΟΛΟΙΠΟ ΓΙΑ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟ 300.693,15 ευρώ
Λογ 64.02.99 Διάφορα έξοδα προβολής και διαφήμισης ΥΠΟΛΟΙΠΟ ΓΙΑ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟ 150.779,.42 ευρώ
Επίσης δεν προβάλει κανένα λόγο σχετικά με την μείωση του παρακρατούμενου φόρου κατά 20.637,65 ευρώ στην οποία προέβη ο έλεγχος (σελ 19 έκθεσης ελέγχου)
Η προσφεύγουσα επιχείρηση, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση της παραπάνω οριστικής πράξης του Προϊσταμένου του ΚΕ.ΜΕ.ΕΠ επικαλούμενοι τους παρακάτω λόγους.ΛΟΓΟΙ ΠΡΟΣΦΥΓΗΣ
I. Στις διατάξεις του άρθρου 28§2 του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) ορίζονται τα ακόλουθα: «Η Φορολογική Διοίκηση εκδίδει την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, εντός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής των απόψεων του φορολογούμενου ή, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος δεν υποβάλλει τις απόψεις του, την εκπνοή της προθεσμίας που ορίζεται στην παράγραφο 1. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου εκδίδεται με βάση έκθεση ελέγχου την οποία συντάσσει η Φορολογική Διοίκηση. Η έκθεση ελέγχου περιλαμβάνει εμπεριστατωμένα και αιτιολογημένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική Διοίκηση για τον προσδιορισμό του φόρου. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου μαζί με την έκθεση ελέγχου κοινοποιούνται στον φορολογούμενο.».
Περαιτέρω, στις διατάξεις του άρθρου 64 του Κ.Φ.Δ. με τίτλο «Επαρκής αιτιολογία» ορίζονται τα εξής: «Η Φορολογική Διοίκηση έχει την υποχρέωση να παρέχει σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία για τη νομική βάση, τα γεγονότα και τις περιστάσεις που θεμελιώνουν την έκδοση πράξεως και τον προσδιορισμό φόρου.».
Συναφώς, στις διατάξεις του άρθρου 17§§1,2 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας (Ν. 2690/1999) με τίτλο «Αιτιολογία» ορίζονται τα ακόλουθα: «1. Η ατομική διοικητική πράξη πρέπει να περιέχει αιτιολογία, η οποία να περιλαμβάνει τη διαπίστωση της συνδρομής των κατά νόμο προϋποθέσεων για την έκδοσή της. 2. Η αιτιολογία πρέπει να είναι σαφής, ειδική, επαρκής και να προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου, εκτός αν προβλέπεται ρητώς στο νόμο ότι πρέπει να περιέχεται στο σώμα της πράξης».
Από τον συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων προκύπτει ότι η έκθεση ελέγχου, που συνιστά την αιτιολογία της καταλογιστικής του φόρου πράξεως, πρέπει να είναι σαφής, ειδική και επαρκής. Σκοπός της αιτιολογίας είναι η δημιουργία δυνατότητος ελέγχου τόσο από τον διοικούμενο, όσο και από το Δικαστήριο, κατά πόσο η διοικητική πράξη εκδόθηκε για τη διασφάλιση του διοικουμένου και κατά πόσο είναι σύμφωνη ή βρίσκεται σε αρμονία προς τους κανόνες δικαίου, που καθορίζουν το πλαίσιο της νομιμότητος (βλ. Επαμεινώνδα Σπηλιωτόπουλου, Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, §5.Αιτιολογία της διοικητικής πράξης).
Σύμφωνα, δε, με τη νομολογία, η παντελής αοριστία της Εκθέσεως Ελέγχου ισοδυναμεί με ανυπαρξία αυτής (βλ. ΣτΕ 565/2008, 2054/1995).
II. Κατά τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, ως παραγωγικές ορίζονται οι εν γένει δαπάνες (βλ. ΣτΕ 4777/1996 ΔΦΝ 51.156, ΣτΕ 3154/1995 ΔΦΝ 50.816, ΣτΕ 1282-1283/1989 ΔΦΝ 44.1106, ΣτΕ 2571/1988 ΔΦΝ 45.836, ΣτΕ 2570/1988 ΔΦΝ 43.750, ΣτΕ 3580/1986 ΔΦΝ 42.125), οι οποίες, εν όψει του σκοπού, για τον οποίο διατίθενται, και των εκάστοτε συνθηκών, συμβάλλουν στη διεύρυνση των εργασιών της επιχειρήσεως και στην αύξηση του εισοδήματός της (βλ. ΣτΕ 1224/1995 ΔιΔικ 1995.1425, ΣτΕ 1929/1992 ΔΦΝ 47.952, ΣτΕ 887/1991 ΔιΔικ 1992.156, ΣτΕ 71/1990, ΣτΕ 3735/1988 ΔΦΝ 44.43, ΔιΔικ 1990.1177, ΔπρΑθ 519/1996 ΔΕΕ 1996.988) ή στην εν γένει βελτίωση της αποδόσεως της επιχειρήσεως (βλ. ΣτΕ 80/1995 ΔΦΝ 1996.737, ΣτΕ 265/1988 ΔΦΝ 42.759) ή που αποβλέπουν στην ωφέλεια και την εξυπηρέτησή της και προάγουν τα εν γένει οικονομικά της συμφέροντα (βλ. ΣτΕ 569/1991 ΔιΔικ 1992/163) ή δύνανται κατ’ αρχήν να συμβάλουν στην απόκτηση κέρδους (βλ. ΣτΕ 1073/1990 ΔιΔικ 1991/189). Στο πλαίσιο αυτό, εκπίπτουν και δαπάνες, που καταβάλλονται «οικειοθελώς» από την επιχείρηση, δηλαδή άνευ σχετικής προς τούτο συμβατικής υποχρεώσεως (βλ. ΣτΕ 1602/2011 ΔΦΝ 2012.313, ΣτΕ 2033/2012, ΣτΕ 2571/1988 ΔΦΝ 45.836, ΣτΕ 2570/1988 ΔΦΝ 43.750, ΣτΕ 1224/1995 ΔιΔικ 1995.1425, ΣτΕ 3580/1986 ΔΦΝ 42.125).
Η Φορολογική Αρχή και, ύστερα από την άσκηση ενδίκων βοηθημάτων, τα Διοικητικά Δικαστήρια μπορούν να ερευνήσουν τον χαρακτήρα της δαπάνης ως παραγωγικής. Στην κρίση τους, όμως, αυτή θα πρέπει να περιορίζονται στο εάν η συγκεκριμένη δαπάνη έγινε στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δραστηριότητος της εταιρείας και δεν μπορούν να αμφισβητήσουν την ουσιαστική σκοπιμότητα της δαπάνης (βλ. ΣτΕ 2571/1988 ΔΦΝ 45.836, ΣτΕ 2570/1988 ΔΦΝ 43.750, ΣτΕ 1224/1995 ΔιΔικ 1995.1425, ΣτΕ 16/1987, ΣτΕ 3580/1986 ΔΦΝ 42.125) ούτε το προσήκον μέτρο αυτής (βλ. ΣτΕ 3735/1988 ΔΦΝ 44.43, ΔΕφΑθ 724/1981 ΔΦΝ 1981.781).
III. Στις διατάξεις του άρθρου 22 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) με τίτλο «Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες» ορίζονται τα ακόλουθα:
«Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε. οι οποίες:
α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,
β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.».
Στο πλαίσιο αυτό, στην ερμηνευτική των ανωτέρω διατάξεων εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1113/2015 της Γ.Γ.Δ.Ε. με τίτλο «Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013», προβλέπονται τα κατωτέρω:
«... α) με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ’ αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό. Το εν λόγω άρθρο πρέπει να εξετάζεται συστηματικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και την παράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες που αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα που απαλλάσσονται από το φόρο. Κατά συνέπεια, ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23 εκπίπτει...
Άρθρο 22
Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά τα ακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.
2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι δαπάνες που:
α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της. Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματός της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.
Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές). Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατωτέρω στην παρούσα.
β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση. Ως προς την έννοια της πραγματικής συναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δεν πρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονικές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι η δαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλα έχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ή αφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγματικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή την αξία αυτών. Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκδοθείσα ΠΟΛ.1071/2015 εγκύκλιος, με την οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014 γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία ο καλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείου εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη δύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδά του. Επίσης, σημειώνεται ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης. Το αν η αξία της συναλλαγής είναι ανώτερη ή κατώτερη της αγοραίας (αρχή των ίσων αποστάσεων) είναι θέμα πραγματικό. Διευκρινίζεται ότι αυτή εφαρμόζεται μόνο στην περίπτωση των ενδοομιλικών συναλλαγών, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 50 του Κ.Φ.Ε.
β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση. Ως προς την έννοια της πραγματικής συναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δεν πρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονικές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι η δαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλα έχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ή αφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγματικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή την αξία αυτών. Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκδοθείσα ΠΟΛ.1071/2015 εγκύκλιος, με την οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014 γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία ο καλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείου εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη δύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδά του. Επίσης, σημειώνεται ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης. Το αν η αξία της συναλλαγής είναι ανώτερη ή κατώτερη της αγοραίας (αρχή των ίσων αποστάσεων) είναι θέμα πραγματικό. Διευκρινίζεται ότι αυτή εφαρμόζεται μόνο στην περίπτωση των ενδοομιλικών συναλλαγών, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 50 του Κ.Φ.Ε.
γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά. Επομένως, οι δαπάνες θα πρέπει να έχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία του φορολογικού έτους που αυτές έχουν πραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δικαιολογητικά. Διευκρινίζεται ότι η έννοια των δικαιολογητικών είναι ευρύτερη των φορολογικών στοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφορο δικαιολογητικό, όπως ενδεικτικά, στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.), δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, απολογιστικά στοιχεία (π.χ. αποσβέσεις), δήλωση στην περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης, κ.λπ. Ειδικά στην περίπτωση απώλειας των πρωτότυπων φορολογικών στοιχείων, θα λαμβάνονται υπόψη και επικυρωμένα φωτοαντίγραφα των στοιχείων αυτών από τον εκδότη τους. Σημειώνεται ότι εφόσον πρόκειται για επιχείρηση η οποία σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4308/2014 δεν έχει υποχρέωση τήρησης βιβλίων, οι δαπάνες του εν λόγω άρθρου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, εφόσον συντρέχουν οι λοιπές αναφερόμενες πιο πάνω προϋποθέσεις, πλην αυτής της εγγραφής στα τηρούμενα βιβλία (π.χ. αγρότες που δεν τηρούν βιβλία, απαλλαγή από την τήρηση βιβλίων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1007/2015 Απόφαση ΓΓΔΕ).
3. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48. Αναφορικά με το χρόνο έκπτωσής τους, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής...».
IV. Στην υπό κρίση περίπτωση, καταλογίζεται από τον έλεγχο λογιστική διαφορά ποσού 150.779,42 Ευρώ στον λογαριασμό 64.02.05 «Έξοδα Συνεδρίων - Δεξιώσεων» και ποσού 300.693,15 Ευρώ στον λογαριασμό 64.02.99 «Διάφορα Έξοδα Προβολής και Διαφήμισης», διότι η Φορολογική Αρχή υπολαμβάνει ότι για τις οικείες δαπάνες θα έπρεπε να έχει τηρηθεί η διαδικασία εγκρίσεώς τους από τον Ε.Ο.Φ., άλλως δεν δύναται να διαπιστωθεί η συνδρομή των προϋποθέσεων του άρθρου 22 του Κ.Φ.Ε.
Ωστόσο, το ως άνω πόρισμα του ελέγχου τυγχάνει παράνομο και εσφαλμένο για τους ακόλουθους λόγους:
α. Επικαλείται εσφαλμένως την ΠΟΛ.1113/2015 της Γ.Γ.Δ.Ε., κατά τη ρητή και αδιάστικτη διατύπωση της οποίας, όμως, αρκεί για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών η αθροιστική εκπλήρωση των προϋποθέσεων του άρθρου 22 του Κ.Φ.Ε. και η μη ένταξή τους στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε. Αντιθέτως, ουδόλως προκύπτει από την ως άνω εγκύκλιο διαταγή, ούτε, πολλώ μάλλον, από το γράμμα των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του Κ.Φ.Ε., ότι απαιτείται να ελέγχεται η τήρηση των διατάξεων ετέρων, μη φορολογικών, νομοθεσιών ως προϋπόθεση αναγνωρίσεως των εν λόγω δαπανών.
Ωστόσο, το ως άνω πόρισμα του ελέγχου τυγχάνει παράνομο και εσφαλμένο για τους ακόλουθους λόγους:
α. Επικαλείται εσφαλμένως την ΠΟΛ.1113/2015 της Γ.Γ.Δ.Ε., κατά τη ρητή και αδιάστικτη διατύπωση της οποίας, όμως, αρκεί για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών η αθροιστική εκπλήρωση των προϋποθέσεων του άρθρου 22 του Κ.Φ.Ε. και η μη ένταξή τους στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε. Αντιθέτως, ουδόλως προκύπτει από την ως άνω εγκύκλιο διαταγή, ούτε, πολλώ μάλλον, από το γράμμα των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του Κ.Φ.Ε., ότι απαιτείται να ελέγχεται η τήρηση των διατάξεων ετέρων, μη φορολογικών, νομοθεσιών ως προϋπόθεση αναγνωρίσεως των εν λόγω δαπανών.
β. Παραβλέπει, επίσης, ότι ρητώς στην ως άνω ΠΟΛ.1113/2015 προβλέπεται ότι εκπίπτουν και δαπάνες, που δεν στοιχίζονται προς νόμιμη υποχρέωση της επιχειρήσεως.
γ. Περαιτέρω, παραγνωρίζει ότι η πραγματοποίηση των δαπανών προς το συμφέρον της επιχειρήσεως, άλλως η παραγωγικότητα αυτών, πρέπει να κρίνεται με οικονομικά - φορολογικά κριτήρια, ήτοι εάν κατατείνουν στην επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσεως της επιχειρήσεως της στην αγορά κ.λπ. και εάν συμβάλλον στην παραγωγή εισοδήματος, και όχι με κριτήρια εξωφορολογικά, που ανήκουν σε άλλα πεδία της νομοθεσίας, ο έλεγχος της τηρήσεως των οποίων έχει, σε κάθε περίπτωση, ανατεθεί σε άλλα ελεγκτικά όργανα.
δ. Αποποιείται τη νόμιμη υποχρέωσή του να προβεί σε πρωτογενή έλεγχο των ως άνω δαπανών, με κριτήρια φορολογικά και υπό το πρίσμα των οικείων φορολογικών διατάξεων, καίτοι κανένα νομοθετικό έρεισμα δεν του παρέχεται να αποστεί από τη δική του εκφορά κρίσεωςεπί της παραγωγικότητας των εν λόγω δαπανών με βάση την αξιολόγηση των σχετικών συναλλαγών και παραστατικών στοιχείων, στην οποία ο ίδιος, ανεξάρτητα και αυτόνομα, οφείλει να προβεί.
ε. Τέλος, σε καμιά περίπτωση δεν εξειδικεύει ποιες συγκεκριμένες διατάξεις της νομοθεσίας περί Ε.Ο.Φ. παραβιάστηκαν και πώς συγκεκριμένως επιδρούν στις ως άνω δαπάνες, ώστε να καθίσταται ανέφικτη η διερεύνηση της παραγωγικότητας τους.
V. Σε κάθε περίπτωση, όπως και στο υπ' αριθμ. πρωτ............ /28-06-2016 Υπόμνημά μας επί του Σημειώματος Διαπιστώσεων Ελέγχου αναφέραμε και στο οποίο παραπέμπουμε, οι επίμαχες δαπάνες παρίστανται αναγκαίες για την άσκηση της επιχειρηματικής δραστηριότητος της Εταιρείας μας, καθώς η συμμετοχή της στα πάσης φύσεως συνέδρια του ιατροφαρμακευτικού τομέα είναι απαραίτητη για την ενημέρωσή της, την προσέλκυση πελατών και την ανεύρεση νέων προμηθευτών. Όλα, δε, τα ως άνω συνέδρια και λοιπές επιστημονικές εκδηλώσεις έχουν άμεσο σχέση με το εμπορικό αντικείμενο της Εταιρεία μας, ήτοι την παρασκευή, προώθηση και πώληση ιατροτεχνολογικών προϊόντων.
Περαιτέρω, υπογραμμίζεται ότι η Εταιρεία μας αποτελεί αντιπρόσωπο του οίκου ορθοπεδικών υλικών ... (γόνατο, ισχίο, τραύμα), του οίκου αιματολογικών υλικών ............................. ως και του βρεφικού γάλακτος ..., με αποτέλεσμα εκ της ιδιότητός της αυτής να απαιτείται να μετέχει, μέσω συνεργατών της ή μέσω διαφημιστικών περιπτέρων, σε διεθνή συνέδρια ορθοπεδικής, παιδιατρικής και αιματολογικά. Τέλος, σημειώνεται ότι η Εταιρεία μας, επιδείξασα την αναγκαία επιμέλεια και συμμόρφωση, εφήρμοσε τον περιορισμό, που αποτυπώνεται στην περ. θ' του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., και αναμόρφωσε τις δαπάνες διαμονής και διατροφής, που υπερέβαιναν τα 300,00 Ευρώ ανά άτομο.
Κατά συνέπεια, πλήρως επιβεβαιώνεται και η εν τοις πράγμασι διαπιστουμένη παραγωγικότητα των εν λόγω δαπανών.
Συνακόλουθα, η προσβαλλομένη υπ' αριθμ................. /28-07-2016 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 (φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014) του Προϊσταμένου .......... , που εκδόθηκε κατά παράβαση των προαναλυθέντων, παρίσταται παράνομη και ακυρωτέα, άλλως επί τα βελτίω μεταρρυθμιστέα.
Κατά συνέπεια, πλήρως επιβεβαιώνεται και η εν τοις πράγμασι διαπιστουμένη παραγωγικότητα των εν λόγω δαπανών.
Συνακόλουθα, η προσβαλλομένη υπ' αριθμ................. /28-07-2016 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 (φορολογικής περιόδου 01.01.2014 - 31.12.2014) του Προϊσταμένου .......... , που εκδόθηκε κατά παράβαση των προαναλυθέντων, παρίσταται παράνομη και ακυρωτέα, άλλως επί τα βελτίω μεταρρυθμιστέα.
Επί της από 30/09/2016 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της............... , μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 63 του ν.4174/2013 «Ειδική Διοικητική διαδικασία -Ενδικοφανής προσφυγή», ορίζεται ότι:
1. Ο υπόχρεος, εφόσον αμφισβητεί οποιαδήποτε πράξη που έχει εκδοθεί σε βάρος του από τη Φορολογική Διοίκηση "ή σε περίπτωση σιωπηρής άρνησης, οφείλει να υποβάλει ενδικοφανή προσφυγή με αίτημα την επανεξέταση της πράξης στο πλαίσιο διοικητικής διαδικασίας από την Υπηρεσία Εσωτερικής Επανεξέτασης της Φορολογικής Διοίκησης. Η αίτηση υποβάλλεται στη φορολογική αρχή που εξέδωσε την πράξη "ή παρέλειψε την έκδοσή της και πρέπει να αναφέρει τους λόγους και τα έγγραφα στα οποία ο υπόχρεος βασίζει το αίτημά του.
1. Ο υπόχρεος, εφόσον αμφισβητεί οποιαδήποτε πράξη που έχει εκδοθεί σε βάρος του από τη Φορολογική Διοίκηση "ή σε περίπτωση σιωπηρής άρνησης, οφείλει να υποβάλει ενδικοφανή προσφυγή με αίτημα την επανεξέταση της πράξης στο πλαίσιο διοικητικής διαδικασίας από την Υπηρεσία Εσωτερικής Επανεξέτασης της Φορολογικής Διοίκησης. Η αίτηση υποβάλλεται στη φορολογική αρχή που εξέδωσε την πράξη "ή παρέλειψε την έκδοσή της και πρέπει να αναφέρει τους λόγους και τα έγγραφα στα οποία ο υπόχρεος βασίζει το αίτημά του.
Η αίτηση πρέπει να υποβάλλεται από τον υπόχρεο εντός τριάντα (30) ημερών από την ημερομηνία κοινοποίησης της πράξης σε αυτόν "ή από τη συντέλεση της παράλειψης.
Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 65 Ν 4174/2013, Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.
Επειδή, η προσφεύγουσα με την προσφυγή της, δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο σύμφωνα και με την ΠΟΛ.1094/2016 (αν και της ζητήθηκε και κατά τη διάρκεια του ελέγχου) από το οποίο να προκύπτει ότι η οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων στο εσωτερικό και εξωτερικό έγινε μετά από έγκριση του Εθνικού Οργανισμού φαρμάκων (Ε.Ο.Φ) , δεδομένου ότι οι ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια οργανώνονται μετά από προηγούμενη έγκριση του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ) (Άρθρο 31 παρ. 3 του ν. 1316/1983, σχ. Εγκυκλιος ΕΟΦ Αριθ. πρωτ 66500/30-9-2010 )
Επειδή , από τον συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 22 και 23 Ν 4172/2013 προβλέπεται η έκπτωση από τ' ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης δαπανών, οι οποίες, ενόψει του σκοπού για τον οποίο διατίθενται και των εκάστοτε ειδικών συνθηκών, συμβάλλουν στη διεύρυνση των εργασιών και στην αύξηση του εισοδήματος της επιχείρησης, διαφορετικά, στη βελτίωση γενικά της απόδοσής της (πρβλ. ΣτΕ 1559/2008, ΣτΕ 650/2005, 3451, ΣτΕ 1224/1995, ΣτΕ 2046/1994, ΣτΕ 888/1991, ΣτΕ 1282/1989) και, πάντως, πρωτίστως, δεν καταβάλλονται σε εξυπηρέτηση παράνομων πράξεων στο πλαίσιο της οικονομικής αποστολής της επιχείρησης, δηλ. πράξεων που αντιβαίνουν σε διαδικαστική ή ουσιαστική διάταξη νόμου, ακόμη κι' αν ο νόμος αυτός δεν εισάγει φορολογικές ρυθμίσεις. (Διοκ εφ Αθηνών 1290/2011)
Επειδή, οι δαπάνες που προσβάλλονται διενεργήθηκαν στα πλαίσια ιατρικών συνεδρίων εσωτερικού και εξωτερικού (μεταφορά ιατρών, διαμονή , οργάνωση κλπ) για τα οποία απαραίτητη προϋπόθεση για να κριθεί το δικαίωμα έκπτωσης σύμφωνα με το άρθρο 22 Ν 4172/2013, είναι η έγκριση των συνεδρίων από τον Εθνικό Οργανισμό φαρμάκων (Ε.Ο.Φ), αρμόδια αρχή για την έγκριση και τον έλεγχο των δαπανών αυτών, όσον αφορά την νομιμότητα τους.
Επειδή, ως προς τις λοιπές λογιστικές διαφορές ύψους 231.418,29, που προσδιόρισε ο έλεγχος (βλέπε σελ 20 έκθεσης ελέγχου, σύνολο λογιστικών διαφορών 682.836,86 ), καθώς και ως προς την μείωση του παρακρατούμενου φόρου κατά 20.637,65 ευρώ (σελίδα 19 έκθεσης ελέγχου) από την προσφεύγουσα δεν προβάλλεται κανένας λόγος με την προσφυγή και ως προς τα ποσά αυτά η προσφυγή κρίνεται αναιτιολόγητη.
Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 25/07/2016 Έκθεση Μερικού Φορολογικού Ελέγχου φορολογίας εισοδήματος .............. , επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενης πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες.
Αποφασίζουμε
Την απόρριψη της από 30/09/2016 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της ................... , ΑΦΜ ...................
Οριστική φορολογική υποχρέωση του υπόχρεου - καταλογιζόμενο ποσό φόρου εισοδήματος βάσει της παρούσας απόφασης:
Φορ. Έτος 2014
Αποφασίζουμε
Την απόρριψη της από 30/09/2016 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της ................... , ΑΦΜ ...................
Οριστική φορολογική υποχρέωση του υπόχρεου - καταλογιζόμενο ποσό φόρου εισοδήματος βάσει της παρούσας απόφασης:
Φορ. Έτος 2014
| Δήλωσης | Απόφασης Δ.Ε.Δ. | Διαφορά | |
| Φορολογητέα ζημιά | -1.727.630,13 | --1.044.793,27 | 0,00 |
| Φόρος πιστωτικό ποσό | 658.327,47 | 637.689,82 | -20.637,65 |
| Συνολο φόρου προς επιστροφή | 654.841,07 | 634.203,42 | -20.637,65 |
Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.
ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
Γ.ΦΑΚΟΣ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
Γ.ΦΑΚΟΣ
Σ η μ ε ί ω σ η : Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.
https://www.taxheaven.gr
Σημείωση Taxheaven:
■ Στην ΠΟΛ.1094/2016 την οποία επικαλείται η Δ.Ε.Δ. και συγκεκριμένα στην περίπτωση Θ (Θ. Φορολογική μεταχείριση των δαπανών σίτισης και διαμονής που πραγματοποιούν οι φαρμακευτικές εταιρείες, για οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων), αναφέρονται οι προϋποθέσεις για την ένταξη των δαπανών ενημερωτικών ημερίδων και εκδηλώσεων είτε στην διάταξη της περίπτωσης Θ' του άρθρου 23 είτε στην διάταξη του άρθρου 22 του ΚΦΕ. Στην εν λόγω εγκύκλιο αναφέρονται μεταξύ άλλων και τα ακόλουθα:
| [...] Από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω και δεδομένου ότι οι ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια οργανώνονται μετά από προηγούμενη έγκριση του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ) προκύπτει, ότι στον περιορισμό της περίπτωσης θ' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, εμπίπτουν οι αντίστοιχες δαπάνες σίτισης και διαμονής πελατών ή εργαζομένων που συμμετέχουν σε ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια που οργανώνονται από την ίδια την φαρμακευτική επιχείρηση (αυτοτελώς ή μέσω τρίτων, όπως διευκρινίστηκε πιο πάνω υπό 1). Αντίθετα, για ενημερωτικές ημερίδες οι οποίες πραγματοποιούνται από λοιπούς κρατικούς ή μη φορείς (ανεξάρτητα από το αν διοργανώνονται από τους ίδιους ή από τρίτες εταιρείες που ασκούν κατ' επάγγελμα αυτή τη δραστηριότητα), οι δαπάνες οργάνωσης και διεξαγωγής αυτών που βαρύνουν τις φαρμακευτικές εταιρίες και αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων τους εμπίπτουν στον γενικό κανόνα έκπτωσης, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013. Τα ανωτέρω αποτελούν γενικό κανόνα έκπτωσης για όλες τις επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες σίτισης και διαμονής πελατών ή εργαζομένων τους στα πλαίσια οργάνωσης και διεξαγωγής ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων, επισημαίνοντας ότι σε κάθε περίπτωση τα αναφερόμενα πιο πάνω ως προς τον εν τοις πράγμασι διοργανωτή συνεδρίου - ενημερωτικής ημερίδας (τρίτο ή την ίδια την εταιρεία) καθώς και γενικότερα οι προϋποθέσεις εφαρμογής των διατάξεων των άρθρων 22 και 23, θα πρέπει να εξετάζονται σε κάθε περίπτωση ως θέμα πραγματικό από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά της κάθε δαπάνης [...] |
■ Στο άρθρο 31 παρ 3 του νόμου 1316/1983 αναφέρονται τα εξής: "Οργάνωση ή χρηματοδότηση συνεδρίων ή σεμιναρίων και οποιουδήποτε αντίστοιχου μέσου ενημέρωσης πάνω σε θέματα αρμοδιότητας του ΕΟΦ από Φαρμακευτικές Βιομηχανίες ή Εμπορικές Επιχειρήσεις ή μέσω οποιασδήποτε διαφημιστικής ή άλλης επιχείρησης παροχής υπηρεσιών, μπορεί να επιτρέπεται μετά από προηγούμενη έγκριση του ΕΟΦ. Για τη χορήγηση της άδειας οι ενδιαφερόμενοι υποβάλλουν έγκαιρα στον ΕΟΦ αναλυτικό πρόγραμμα των εργασιών του συνεδρίου. Η δαπάνη για παρόμοια συνέδρια ή σεμινάρια δεν επιβαρύνει το κόστος των προϊόντων."
https://www.taxheaven.gr
ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ)
Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες
Αθήνα, 30 Ιουνίου 2016
ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ
(Ως προς την παρ. 3 της ενότητας Α)
ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β'
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β'
Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 Αθήνα
Πληροφορίες: Φ. Φανάρα, Δ. Βελισσαράκου
Τηλέφωνο: 210 - 3375311, 312
ΦΑΞ: 210 - 3375001
Τηλέφωνο: 210 - 3375311, 312
ΦΑΞ: 210 - 3375001
ΠΟΛ 1094/2016
ΘΕΜΑ: Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες.
Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με τα πιο κάτω ζητήματα, σας παρέχουμε τις ακόλουθες διευκρινίσεις για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:
Α. Ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης λόγω εκχώρησης απαιτήσεών της
1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών, με την έννοια ότι κατ' αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.
2. Με την ίδια ως άνω εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι η ζημία η οποία προκύπτει σε βάρος επιχείρησης λόγω εκχώρησης απαιτήσεων της σε εταιρεία πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων (factoring) του ν.1905/1990 (τράπεζα ή ανώνυμη εταιρεία) ή σε αλλοδαπή εταιρεία factoring, η οποία λειτουργεί νόμιμα στην αλλοδαπή ή στην περίπτωση εκχώρησης απαιτήσεων σε ημεδαπή ή αλλοδαπή εταιρεία, εξετάζεται υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 22 του ν.4172/2013.
3. Με τις διατάξεις του άρθρου 361 σε συνδυασμό με τα άρθρα 455 επ. ΑΚ ορίζεται ότι για τη σύσταση ή αλλοίωση ενοχής με δικαιοπραξία απαιτείται σύμβαση, εφόσον ο νόμος δεν ορίζει διαφορετικά, ενώ ο δανειστής μπορεί με σύμβαση να μεταβιβάσει σε άλλον την απαίτησή του χωρίς τη συναίνεση του οφειλέτη (εκχώρηση).
4. Κατόπιν των ανωτέρω διευκρινίζεται ότι η ζημία που προκύπτει από την εκχώρηση απαιτήσεων των επιχειρήσεων σύμφωνα με τα αναφερθέντα στην παράγραφο 3, εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδά τους, με την προϋπόθεση ότι πληρούνται αθροιστικά οι προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, κατ' ανάλογη εφαρμογή των όσων έχουν διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιο για τη ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης λόγω εκχώρησης απαιτήσεων σε εταιρεία πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων (factoring) του ν.1905/1990 (τράπεζα ή ανώνυμη εταιρεία) ή σε αλλοδαπή εταιρεία factoring η οποία λειτουργεί νόμιμα στην αλλοδαπή, καθόσον πρόκειται για μια οικονομική συναλλαγή που αποβλέπει στην αντιμετώπιση χρηματοδοτικών αναγκών της επιχείρησης.
Τα ανωτέρω εφαρμόζονται σε κάθε περίπτωση με την επιφύλαξη των οριζομένων στο άρθρο 50 του ν. 4172/2013 περί τεκμηρίωσης ενδοομιλικών συναλλαγών και στην περ. ιγ' του άρθρου 23 του ίδιου νόμου σχετικά με τη φορολογική μεταχείριση των δαπανών που καταβάλλονται σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς.
Β. Ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης από την εκκαθάριση εταιρείας στην οποία συμμετέχει, καθώς και λόγω μείωσης μετοχικού κεφαλαίου της τελευταίας
1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.
2. Από τη νομολογία των διοικητικών δικαστηρίων έχει κριθεί ότι όταν μια επιχείρηση κατέχει μετοχές ανώνυμης εταιρείας, η τελευταία δε προβεί σε μείωση του μετοχικού της κεφαλαίου και σε αντίστοιχη μείωση της ονομαστικής αξίας των μετοχών της, η υποτίμηση αυτή των μετοχών δεν συνιστά για την επιχείρηση κάτοχο των εν λόγω μετοχών πραγματοποιηθείσα ζημία που να μπορεί να εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα της, εφόσον δεν έλαβε χώρα και εκποίηση μετοχών στην υποτιμηθείσα αξία τους (ΣτΕ 1168/1988 7μελούς, 290/1989, 936/1992).
3. Η Συνέλευση των Προϊσταμένων των Νομικών Διευθύνσεων της Διοίκησης με την αριθ. 628/08.06.1984 γνωμοδότησή της γνωμοδότησε ότι, όταν μία επιχείρηση κατέχει μετοχές ανώνυμης εταιρείας και λόγω αυτής της συμμετοχής φέρεται ότι αποκτά ζημία, η ζημία αυτή καθίσταται οριστική και εκκαθαρισμένη όταν αποκτάται από την πώληση των υπόψη συμμετοχών, ενώ αν δεν λάβει χώρα πώληση αυτή οριστικοποιείται με την εκκαθάριση της ανώνυμης εταιρείας.
4. Η Δ/νση Ανωνύμων Εταιρειών και Πίστεως (Τμήμα Α') της Γενικής Δ/νσης Εσωτερικού Εμπορίου του Υπουργείου Οικονομίας, Ανταγωνιστικότητας και Ναυτιλίας (νυν Υπουργείου Οικονομίας, Ανάπτυξης και Τουρισμού), μετά από σχετικό ερώτημα της υπηρεσίας μας για τον χρόνο που προκύπτει το τελικό προϊόν της εκκαθάρισης Α.Ε., μας γνώρισε με το αριθ. πρωτ. Κ2 - 3748/21.6.2011 έγγραφό της, μεταξύ άλλων, ότι ο ισολογισμός λήξης της εκκαθάρισης καθίσταται οριστικός και επιφέρει αποτελέσματα από την έγκρισή του από τη Γενική Συνέλευση των μετόχων της εταιρείας, η οποία είναι το αρμόδιο για την έγκρισή του όργανο (αριθ. πρωτ. Δ12 1103713 ΕΞ 2011/19.07.2011 έγγραφό μας).
5. Με τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν.4072/2012 ορίζεται ότι η κοινοπραξία είναι εταιρεία χωρίς νομική προσωπικότητα. Εφόσον καταχωρηθεί στο Γ.ΕΜΗ. ή εμφανίζεται προς τα έξω, αποκτά, ως ένωση προσώπων, ικανότητα δικαίου και πτωχευτική ικανότητα. Στην κοινοπραξία που συστήθηκε με σκοπό το συντονισμό της δραστηριότητας των μελών της εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις για την αστική εταιρεία. Η σύμβαση κοινοπραξίας μπορεί να προβλέπει ότι για τις υποχρεώσεις της κοινοπραξίας έναντι τρίτων τα κοινοπρακτούντα μέλη θα ευθύνεται εις ολόκληρον. Εφόσον, η κοινοπραξία ασκεί εμπορική δραστηριότητα, καταχωρίζεται υποχρεωτικά στο Γ.Ε.ΜΗ. και εφαρμόζονται ως προς αυτή αναλόγως οι διατάξεις για την ομόρρυθμη εταιρεία.
6. Με τις διατάξεις του άρθρου 2 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι οι όροι που χρησιμοποιούνται για τους σκοπούς του Κ.Φ.Ε. έχουν την έννοια που προβλέπει η κείμενη νομοθεσία, εκτός αν ο Κ.Φ.Ε. ορίζει διαφορετικά. Ειδικότερα, μεταξύ άλλων, για τους σκοπούς του ισχύοντος Κ.Φ.Ε. νοείται ως νομική οντότητα και κάθε φύσης κοινοπραξία.
7. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι κατά την εκκαθάριση εταιρείας (θυγατρικής) της οποίας τις μετοχές κατέχει άλλη εταιρεία (μητρική), η υπόψη αξία στα βιβλία της δεύτερης εταιρείας αποτελεί ζημία οριστική και εκκαθαρισμένη, καθόσον η ζημία των συμμετοχών οριστικοποιείται με την αναγκαστική διαγραφή τους και εμφάνιση της αξίας αυτών σε αποτελεσματικό λογαριασμό (απώλεια πάγιου περιουσιακού στοιχείου - σχετ. 5449/2013 ΔΕΦ ΑΘ). Κατά συνέπεια και δεδομένου ότι δεν πρόκειται για μία αποτίμηση των υπόψη συμμετοχών, αλλά για οριστική διαγραφή συμμετοχών, το υπόψη ποσό εκπίπτει με τις προϋποθέσεις των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013. Επισημαίνεται ότι αν οι υπόψη εταιρείες είχαν καταστεί συνδεδεμένες κατά το άρθρο 2 του ν. 4172/2013 μέσω της αγοράς μετοχών, για τις εν λόγω συναλλαγές εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 50 του ίδιου νόμου περί ενδοομιλικών συναλλαγών.
Τα ανωτέρω εφαρμόζονται και στην περίπτωση εκκαθάρισης κοινοπραξίας, δεδομένου ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν. 4072/2012, η κοινοπραξία που ασκεί εμπορική δραστηριότητα αντιμετωπίζεται ως ομόρρυθμη εταιρεία.
8. Όσον αφορά στη ζημία από την εκκαθάριση αλλοδαπής εταιρείας, αυτή εξετάζεται στο πλαίσιο των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 27 του ν. 4172/2013, με βάση τις οποίες η ζημία αυτή ως ζημία αλλοδαπής καταρχήν δεν μπορεί να συμψηφιστεί με εισοδήματα που προκύπτουν στην ημεδαπή. Ωστόσο, μπορεί να συμψηφιστεί με εισοδήματα που προκύπτουν σε κράτη - μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., τα οποία δεν απαλλάσσονται στη βάση ΣΑΔΦ που έχει συνάψει και εφαρμόζει η Ελλάδα (σχετ. η ΠΟΛ.1088/24.6.2016 εγκύκλιός μας). Ειδικότερα, η ζημία από την εκκαθάριση αλλοδαπής από κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. θα πρέπει να παρακολουθείται διακεκριμένα στα βιβλία της επιχείρησης προκειμένου να συμψηφισθεί εντός πενταετίας με μελλοντικά έσοδα από χώρες της ΕΕ και του Ε.Ο.Χ. (εξαιρουμένων των εισοδημάτων εκείνων που απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος). Ως κρίσιμος χρόνος για την έναρξη της πενταετίας λαμβάνεται εκείνος της πίστωσης της ζημίας από εκκαθάριση στα βιβλία της ημεδαπής επιχείρησης.
9. Όσον αφορά στη ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης από την επιστροφή και ακύρωση μέρους των μετοχών ανώνυμης εταιρείας στην οποία συμμετέχει, λόγω μείωσης του μετοχικού κεφαλαίου της τελευταίας, αυτή δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδά της, καθόσον δεν έχει λάβει χώρα η εκποίηση των μετοχών. Τα ανωτέρω εφαρμόζονται ανάλογα και στην περίπτωση κατά την οποία η μείωση του μετοχικού κεφαλαίου ανώνυμης εταιρείας πραγματοποιηθεί με αντίστοιχη μείωση της ονομαστικής αξίας των μετοχών της.
1. Με την ΠΟΛ.1032/26.1.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι από τον φόρο εισοδήματος απαλλάσσεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση ημεδαπών εταιρικών ομολόγων, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.3156/2003, καθόσον οι διατάξεις αυτές ως ειδικότερες κατισχύουν του άρθρου 42 του ν.4172/2013. Για λόγους ίσης μεταχείρισης και σύμφωνα με την πάγια νομολογία ΔΕΕ, της ίδιας απαλλαγής τυγχάνουν και τα εταιρικά ομόλογα που έχουν εκδοθεί από εταιρείες ΕΕ και ΕΟΧ/ΕΖΕΣ. Ωστόσο, σε περίπτωση διανομής ή κεφαλαιοποίησης της υπόψη υπεραξίας, αυτή φορολογείται με βάση τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.
2. Κατά συνέπεια, η τυχόν ζημία που προκύπτει από τη μεταβίβαση των ως άνω εταιρικών ομολόγων αναγνωρίζεται προς έκπτωση κατά τον χρόνο πραγματοποίησής της, καθόσον, όπως διευκρινίσθηκε πιο πάνω η υπεραξία από την ίδια αιτία φορολογείται κατά την κεφαλαιοποίηση ή τη διανομή της με βάση τις διατάξεις του άρθρου 47 του ν.4172/2013.
3. Όταν η μεταβίβαση πραγματοποιείται από φυσικό πρόσωπο η ζημία δεν αναγνωρίζεται σε καμία περίπτωση.
Δ. Φορολογική μεταχείριση τόκων υπερημερίας που προκύπτουν λόγω οφειλής φόρων, τελών, εισφορών προς το Δημόσιο ή ΝΠΔΔ
1. Με τις διατάξεις της περ. ε' του άρθρου 23 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων δεν εκπίπτουν τα πρόστιμα και ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων.
2. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε ότι τα υπόψη πρόστιμα και ποινές προέρχονται από την αθέτηση συμβατικών υποχρεώσεων των επιχειρήσεων ή παραβάσεων διατάξεων νόμου. Επίσης, με την ίδια εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι στην έννοια των προστίμων και ποινών, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων, που δεν εκπίπτουν σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. ε' του άρθρου 23 του ν.4172/2013 περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, και οι τόκοι υπερημερίας λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών, κ.λπ.
3. Εξάλλου, με τις διατάξεις της περ. α' του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου ορίζεται ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων δεν εκπίπτουν οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους, πλην τραπεζικών δανείων, διατραπεζικών δανείων και ομολογιακών δανείων ανωνύμων εταιρειών, κατά το μέτρο εκείνο που ορίζεται με τις ίδιες αυτές διατάξεις. Στους ανωτέρω τόκους περιλαμβάνονται κάθε είδους τόκοι δανείων ή πιστώσεων γενικά της επιχείρησης χωρίς να γίνεται διάκριση ως προς το είδος των τόκων (συμβατικοί ή υπερημερίας).
4. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι τα πρόστιμα και οι ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων, δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων με εξαίρεση τους τόκους δανείων ή γενικά πιστώσεων, καθόσον από τη συστηματική ερμηνεία των διατάξεων της περ. α' του άρθρου 23 του ίδιου νόμου εκπίπτουν όλοι οι τόκοι που δεν υπερβαίνουν το οριζόμενο από τις ίδιες διατάξεις όριο.
5. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω και δεδομένου ότι καταρχήν εκπίπτουν όλοι οι τόκοι δανείων και πιστώσεων, με την επιφύλαξη του ορίου που τίθεται με την περ. α' του άρθρου 23 του ν.4172/2013, χωρίς να γίνεται διάκριση ως προς το είδος τους, διευκρινίζεται ότι στην έννοια των τόκων υπερημερίας που δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα μίας επιχείρησης περιλαμβάνονται μόνο εκείνοι που προκύπτουν λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών προς το Δημόσιο ή νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.
Ε. Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση
1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των επιχειρηματικών δαπανών, ότι αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν.
2. Ενόψει των ανωτέρω, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού.
ΣΤ. Χρόνος έκπτωσης του αγγελιοσήμου
1. Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 12 του ν.2328/1995, με τις οποίες καθορίστηκε η διαδικασία καταβολής και απόδοσης του αγγελιοσήμου, ορίζεται ότι απαγορεύεται η καταχώριση ή η μετάδοση διαφημιστικών μηνυμάτων ή η ανάληψη χορηγίας εκπομπής ή η διάθεση χώρου σε έντυπο ή ραδιοφωνικού ή τηλεοπτικού χρόνου για τη μετάδοση διαφημιστικών μηνυμάτων, χωρίς την έκδοση τιμολογίου, που εκδίδεται κατά τον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (νυν ΕΛΠ) και επί του οποίου αναγράφεται και το ποσό του αγγελιοσήμου που αναλογεί.
Επίσης, με τις διατάξεις της παρ. 7 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι κάθε ημερολογιακό δίμηνο και μέχρι την 20η ημέρα του μήνα που ακολουθεί το δίμηνο, κατατίθεται με τη συμπλήρωση ειδικών εντύπων από τον διαφημιζόμενο ή εφόσον μεσολαβεί διαφημιστής, από τον διαφημιστή κατ' εντολή του διαφημιζομένου, το αγγελιόσημο στο όνομα του μέσου ενημέρωσης, στο οποίο έγινε η διαφημιστική προβολή, σε τράπεζες συμβεβλημένες με τα κατά νόμο αρμόδια για την είσπραξη του αγγελιοσήμου ασφαλιστικά ταμεία και σε σχετικούς λογαριασμούς τους.
Τέλος, με τις διατάξεις της παρ. 12 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι σε περίπτωση που δεν έχει καταβληθεί από τον διαφημιστή ή τον διαφημιζόμενο εγκαίρως και προσηκόντως το αγγελιόσημο επί των διαφημίσεων, ανεξάρτητα από τις άλλες συνέπειες, οι σχετικές διαφημιστικές δαπάνες δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του διαφημιστή και του διαφημιζομένου, έστω και αν στη δεύτερη περίπτωση μεσολαβεί διαφημιστής.
2. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω συνάγεται, ότι το αγγελιόσημο εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορά, ήτοι του φορολογικού έτους στο οποίο εκδόθηκαν τα σχετικά παραστατικά, υπό την προϋπόθεση ότι πληρούνται αθροιστικά οι προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 9 του άρθρου 38 του πρόσφατα ψηφισθέντος ν. 4387/2016 με βάση τις οποίες από 1.8.2016 καταργούνται οι διατάξεις επιβολής του αγγελιοσήμου.
Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμης καταβολής του αγγελιοσήμου, οι σχετικές διαφημιστικές δαπάνες δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του διαφημιστή και του διαφημιζομένου, κατά ρητή διατύπωση του ν.2328/1995.
Ζ. Φορολογική μεταχείριση ασφαλιστικών εισφορών εταίρων ΕΠΕ/ΙΚΕ που είναι ταυτόχρονα και διαχειριστές, καθώς και μελών ΔΣ ΑΕ που κατέχουν άνω του 3% του μετοχικού κεφαλαίου της Α.Ε.
1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι οι ασφαλιστικές εισφορές των εταίρων Ε. Π. Ε. ή Ι.Κ.Ε. δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των εταιρειών αυτών, αλλά σε περίπτωση που οι εταίροι λαμβάνουν αμοιβή και ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα, οι ασφαλιστικές τους εισφορές θα εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής τους επιχείρησης. Αν δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν από την Ε.Π.Ε. ή την Ι.Κ.Ε. θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).
2. Ομοίως, σε περίπτωση που κάποια από τα παραπάνω μέλη είναι ταυτόχρονα και διαχειριστές στις πιο πάνω εταιρείες, οι οποίοι επίσης δεν λαμβάνουν καμία αμοιβή λόγω της ιδιότητάς τους αυτής, οι υπόψη ασφαλιστικές εισφορές δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των εταιρειών.
3. Επίσης, με την ως άνω εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι οι ασφαλιστικές εισφορές μελών Δ.Σ. Α.Ε. που δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και δεν συμμετέχουν στο κεφάλαιο των υπόψη εταιρειών και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν λόγω της ιδιότητάς τους αυτής θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).
4. Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι οι ασφαλιστικές εισφορές μέλους Δ.Σ. ΑΕ το οποίο συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της ΑΕ με ποσοστό άνω του 3%, και κατά συνέπεια υπάρχει υποχρέωση ασφάλισής του στον ΟΑΕΕ (παρ. 1 άρθρου 46 ν.3518/2006), και το οποίο δε λαμβάνει μισθό, ούτε οποιαδήποτε άλλη αμοιβή ΔΣ και περαιτέρω δεν ασκεί καμία επιχειρηματική δραστηριότητα, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ΑΕ οι υπόψη ασφαλιστικές εισφορές.
Η. Φορολογική μεταχείριση του Ειδικού Φόρου Κατανάλωσης (Ε.Φ.Κ.)
1. Η Επιτροπή Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων με το αριθ. 1129 ΕΞ 15.10.2012 έγγραφό της αποφάνθηκε ότι ο Ειδικός Φόρος Κατανάλωσης όταν γίνεται απαιτητός από το Ελληνικό Δημόσιο βαρύνει το κόστος των αποθεμάτων και στη συνέχεια με την πώληση των αποθεμάτων εμφανίζεται/ προσαυξάνει τις πωλήσεις.
2. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι ο Ε.Φ.Κ. περιλαμβάνεται στο κόστος πωληθέντων και κατά συνέπεια επηρεάζει τα αποτελέσματα χρήσης μέσω του κόστους πωληθέντων κατά την οριστική πώληση των καπνοβιομηχανικών προϊόντων. Κατά συνέπεια, αυτός δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των υπόψη επιχειρήσεων ως αυτοτελής δαπάνη (διπλή έκπτωση).
3. Ειδικά για το κρασί αναφέρεται ότι με τις διατάξεις του άρθρου 13 του ν.4346/2015 τροποποιήθηκαν οι διατάξεις των άρθρων 91 και 93 του ν.2960/2001 (Τελωνειακός Κώδικας) και επιβλήθηκε από την 01.01.2016 Ε.Φ.Κ. στο κρασί. Κατ' εξαίρεση για το φορολογικό έτος 2016 και δεδομένου ότι κατά την απογραφή στις 31.12.2015 δεν είχε ληφθεί υπόψη ο Ε.Φ.Κ. για εκείνα τα (αδιάθετα) αποθέματα που εμφανίζονται στις 31.12.2015 και πρόκειται να πωληθούν κατά το φορολογικό έτος 2016, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι ειδικά για αυτά τα αδιάθετα αποθέματα ο Ε.Φ.Κ. θα εκπέσει κατά το φορολογικό έτος που θα καταβληθεί.
Θ. Φορολογική μεταχείριση των δαπανών σίτισης και διαμονής που πραγματοποιούν οι φαρμακευτικές εταιρείες, για οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων
1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, μεταξύ άλλων, ότι το ποσό των 300 ευρώ για ενημερωτικές ημερίδες και συναντήσεις που αναφέρεται στην περ. θ' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, οι οποίες είτε οργανώνονται από την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτο, θα εφαρμόζεται ανά συμμετέχοντα και ανά ενημερωτική ημερίδα - συνάντηση με την προϋπόθεση ότι το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης να μην υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης.
Επισημαίνεται ότι η αναφορά στην ως άνω εγκύκλιο σε ημερίδες και συναντήσεις που οργανώνονται από τρίτους καταλαμβάνει αυτές που οργανώνονται μέσω τρίτων που ασκούν κατ' επάγγελμα αυτή τη δραστηριότητα (διοργάνωση συνεδρίων και ενημερωτικών ημερίδων) και όχι αυτές την οργάνωση των οποίων καταλαμβάνουν λοιποί κρατικοί ή μη φορείς (π.χ. πανεπιστήμια, κρατικά νοσοκομεία, κ.λπ.).
2. Από ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας προκύπτει, ότι φαρμακευτικές εταιρείες, στο πλαίσιο ενημέρωσης επιστημόνων υγείας (γιατροί, φαρμακοποιοί κ.ο.κ.) συμμετέχουν στο κόστος οργάνωσης και διεξαγωγής ενημερωτικών ημερίδων ή συνεδρίων, μετά από προηγούμενη έγκριση του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ), μέσω της κάλυψης των εξόδων διαμονής και σίτισης των συμμετεχόντων (επιστημόνων υγείας), δεδομένου ότι οι επιστήμονες υγείας είναι το εξειδικευμένο κοινό προς το οποίο πρωτίστως απευθύνονται και μέσω των οποίων διατίθενται τα προϊόντα των υπόψη εταιρειών, θεωρούνται δηλαδή πελάτες για τις ανάγκες εφαρμογής των διατάξεων της περίπτωσης θ' του άρθρου 23 του ν.4172/2013.
Οι ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια οργανώνονται είτε από ίδιες τις φαρμακευτικές εταιρείες (ανεξάρτητα αν την οργάνωσή τους στην πράξη αναλαμβάνουν τρίτοι οι οποίοι ασκούν κατ' επάγγελμα αυτή τη δραστηριότητα), είτε από λοιπούς φορείς, κρατικούς (πανεπιστήμια, κρατικά νοσοκομεία κ.λπ.) ή μη (επιστημονικά σωματεία μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, επιστημονικές ενώσεις κάθε νομικής μορφής μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, κ.λπ.), υπό την αιγίδα των οποίων συμμετέχουν οι φαρμακευτικές εταιρίες.
3. Από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω και δεδομένου ότι οι ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια οργανώνονται μετά από προηγούμενη έγκριση του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ) προκύπτει, ότι στον περιορισμό της περίπτωσης θ' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, εμπίπτουν οι αντίστοιχες δαπάνες σίτισης και διαμονής πελατών ή εργαζομένων που συμμετέχουν σε ενημερωτικές ημερίδες ή συνέδρια που οργανώνονται από την ίδια την φαρμακευτική επιχείρηση (αυτοτελώς ή μέσω τρίτων, όπως διευκρινίστηκε πιο πάνω υπό 1).
Αντίθετα, για ενημερωτικές ημερίδες οι οποίες πραγματοποιούνται από λοιπούς κρατικούς ή μη φορείς (ανεξάρτητα από το αν διοργανώνονται από τους ίδιους ή από τρίτες εταιρείες που ασκούν κατ' επάγγελμα αυτή τη δραστηριότητα), οι δαπάνες οργάνωσης και διεξαγωγής αυτών που βαρύνουν τις φαρμακευτικές εταιρίες και αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων τους εμπίπτουν στον γενικό κανόνα έκπτωσης, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013.
Τα ανωτέρω αποτελούν γενικό κανόνα έκπτωσης για όλες τις επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες σίτισης και διαμονής πελατών ή εργαζομένων τους στα πλαίσια οργάνωσης και διεξαγωγής ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων, επισημαίνοντας ότι σε κάθε περίπτωση τα αναφερόμενα πιο πάνω ως προς τον εν τοις πράγμασι διοργανωτή συνεδρίου - ενημερωτικής ημερίδας (τρίτο ή την ίδια την εταιρεία) καθώς και γενικότερα οι προϋποθέσεις εφαρμογής των διατάξεων των άρθρων 22 και 23, θα πρέπει να εξετάζονται σε κάθε περίπτωση ως θέμα πραγματικό από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά της κάθε δαπάνης.
Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Ο ΓΕΝΙΚΟΣ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ
https://www.taxheaven.gr
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου