Παραγραφές και νέας γενιάς φορολογικοί έλεγχοι
Κατόπιν της πρόσφατης 1738/2017 απόφασης της Ολομέλειας του Συμβουλίου της Επικρατείας δεν μπορεί να γίνει χρέωση πριν τη χρήση 2006 για τυχόν αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη των φορολογουμένων. Πρακτικά κρίθηκε ότι οι παρατάσεις της παραγραφής που το Ελληνικό Κράτος χορηγούσε όλα αυτά τα έτη είναι παράνομες εφόσον δεν χορηγήθηκαν τη μεθεπόμενη χρήση από όταν έληγε εκάστη παραγραφή.
Ο λόγος που αναφέρουμε ότι μέχρι το 2005 έχουν παραγραφεί (και όχι μέχρι και το 2010) είναι γιατί η παραγραφή είναι 10ετής για συμπληρωματικά στοιχεία που θα έχει στη διάθεσή του ο έλεγχος ενώ είναι 5ετής κανονικά (βλ. αναλυτικά http://www.euro2day.gr/specials/opinions/article/1454196/pote-paragrafontai-oi-forologikoi-eleghoi.html). Το μείζον ζήτημα είναι αν οι τραπεζικοί λογαριασμοί των φορολογουμένων, όπως αρχειοθετούνται στα CD του Οικονομικού Εισαγγελέα ή στην Εφαρμογή Κατσίπη (σσ. πρόκειται για μηχανογραφική εφαρμογή του Υπουργείου Οικονομικών όπου υφίσταται μοναδικός αριθμός σειράς για κάθε τραπεζική κίνηση των φορολογουμένων) αποτελούν νέα στοιχεία υπό την έννοια των συμπληρωματικών στοιχείων του άρθρου 68 του ν. 2238/1994, οπότε επιμηκύνεται η παραγραφή στα 10 έτη αντί των 5. Επί του ζητήματος αυτού αναμένεται απόφαση το φθινόπωρο του 2017 από το ΣτΕ που θα ξεδιαλύνει το ζήτημα.
Σημειωτέον ότι όλοι οι φορολογικοί έλεγχοι που διενεργούνται σήμερα εμπεριέχουν άνοιγμα των τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων, και είτε γίνεται επί τη βάση εισαγγελικών παραγγελιών (π.χ. λίστες ελέγχου Lagard, UBS, αμοιβαία κεφάλαια εξωτερικού κ.ο.κ.) ή διασταυρωτικών ελέγχων του Υπουργείου Οικονομικών (π.χ. λίστες εμβασμάτων εξωτερικού). Αυτό που παρατηρείται σήμερα είναι ότι έχουν εκδοθεί εντολές ελέγχου για τις χρήσεις 2000 ή 2002 κι εντεύθεν (π.χ. μέχρι το 2012), και κατόπιν της απόφασης του ΣτΕ (1738/2017) παρατηρείται μία αμηχανία των Φορολογικών Αρχών, εν όψει ελλείψεως κεντρικής κατευθύνσεως, για το τί θα κάνουν με τις εντολές αυτές ελέγχου.
Κατόπιν εκδόσεως της 2642/2017 γνωμοδότησης του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, η οποία ερμήνευσε την 1738/2017 απόφαση του ΣτΕ, προκύπτει α) ότι μέχρι και το 2005 οι Φορολογικές Αρχές δεν μπορούν να καταλογίσουν το οποιοδήποτε ποσό λόγω παραγραφής, β) ότι από το 2006 κι εντεύθεν μπορούν να καταλογίσουν φόρους, επειδή ακόμα δεν έχει κριθεί το ζήτημα επέκτασης ή μη της παραγραφής επί τη βάση των ελληνικών τραπεζικών λογαριασμών όπως ομαδοποιούνται και αρχειοθετούνται από το Υπουργείο Οικονομικών και τους Εισαγγελείς, γ) αφήνει ωστόσο ανοικτό το ζήτημα αν μπορούν να προβούν κανονικά σε έλεγχο και για το πριν 2005 χρονικό διάστημα, ώστε να διαβιβαστεί ο φάκελος στον Εισαγγελέα και να προβεί ο τελευταίος σε δίωξη για τυχόν εγκλήματα που έχουν τελεστεί. Το υπό γ) είναι αντικειμενικά προβληματικό και παράνομο από πολλές οπτικές. Πως είναι άραγε δυνατόν χωρίς καταλογισμό φόρων αλλά μία με μία απλή έκθεση ελέγχου (η οποία δεν δύναται να προσβληθεί από το φορολογούμενο αφού δεν υφίσταται χρέωση), να ξεκινήσει ποινική διαδικασία επί μίας έκθεσης για παραγεγραμμένη φορολογικά χρήση που δεν μπορεί να ελεγχθεί διοικητικά ούτε να αμυνθεί δικαστικά ο φορολογούμενος, αφού δεν θα έχει χρέωση σε βάρος του – διοικητική πράξη για να προσβάλλει;
Ανεξαρτήτως των ανωτέρω, η τυχόν θετική για τους φορολογούμενους απόφαση από το ΣτΕ δεν θα οδηγήσει σε παραγραφή όλες τις περιπτώσεις φορολογικών ελέγχων και ειδικότερα:
- Σε όσους έχει εκδοθεί (ή θα εκδοθεί) εντολή ελέγχου επί τη βάση στοιχείων αλλοδαπότητας, ήτοι λίστα τραπεζικών καταθετών εξωτερικού, λίστα κατόχων offshore εταιριών κ.α., και εφόσον αυτά τα στοιχεία ανάγονται σε παραγεγραμμένη χρήση η οποία όμως είναι εντός 10ετίας (δηλαδή μέχρι και το 2006), τότε αυτά είναι σίγουρα συμπληρωματικά στοιχεία και επεκτείνεται η παραγραφή, καθότι η Φορολογική Αρχή δεν θα μπορούσε να έχει πρόσβαση σε αυτά τα στοιχεία κατά το κλείσιμο της χρήσης. Το ζήτημα που τίθεται περαιτέρω είναι αν το «άνοιγμα» της παραγεγραμμένης χρήσης θα γίνεται μόνο για τα συμπληρωματικά αυτά στοιχεία, ή θα επεκτείνεται και σε περαιτέρω έλεγχο π.χ. των ελληνικών τραπεζικών λογαριασμών επί αφορμή των τραπεζικών λογαριασμών του εξωτερικού. Αυτό σαν νομικό ζήτημα μπορεί να λάβει και τις δύο απαντήσεις, γιατί από τη μία οι ελληνικοί τραπεζικοί λογαριασμοί ήταν στοιχεία που η Φορολογική Αρχή μπορούσε να λάβει ανά πάσα στιγμή εμπροθέσμως στην πενταετία, από την άλλη η Φορολογική Αρχή θα επικαλεστεί ότι λόγω των στοιχείων αλλοδαπότητας οφείλει να ελέγξει ολόκληρες τις χρήσεις ώστε να διαπιστώσει τις διασυνδέσεις μεταξύ των αλλοδαπών και ελληνικών λογαριασμών, άλλων τυχόν δαπανών των φορολογουμένων κ.ο.κ. . Χαρακτηριστική σχετικώς είναι η 1091/2017 απόφαση του ΣτΕ, που επί υποθέσεως γυναικολόγου στην Κρήτη όπου τα συμπληρωματικά στοιχεία έγκειτο στο βιβλίο ασθενών μαιευτηρίου / γυναικών που γέννησαν Κρήτη, προέκυψε ότι είχε ξεγεννήσει περισσότερες γυναίκες από όσες είχε καταχωρήσει στα βιβλία του, κι έτσι προέβησαν οι αρχές σε άνοιγμα λογαριασμών, και κρίθηκε καθόλα νόμιμη η εντός 10ετίας χρέωσή του για αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη εκ των ελληνικώ ντου τραπεζικών λογαριασμών.
- Αντιστοίχως πρόβλημα θα δημιουργηθεί με την ανταλλαγή πληροφοριών που θα προβούν οι αλλοδαπές Τράπεζες προς την Ελλάδα. Ως γνωστόν, όλες οι χώρες (πλην Αμερικής) προβαίνουν πλέον μεταξύ αλλήλων σε αυτόματη ανταλλαγή τραπεζικών πληροφοριών, μεταξύ των οποίω συμπεριλαμβάνονται το μέγιστο υπόλοιπο έτους, το υπόλοιπο την 31.12.2016, οι συνδικαιούχοι των λογαριασμών και οι τυχόν beneficial owners εταιριών. Τα στοιχεία της 31.12.2016 ανταλλάσσονται τώρα το Σεπτέμβριο του 2017 (πλην Ελβετίας, Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων και κατόπιν ακόμη χωρών που η ανταλλαγή πληροφοριών θα γίνει για πρώτη φορά επί των στοιχείων της 31.12.2017 το Σεπτέμβριο του 2018). Εφόσον για έναν φορολογούμενο ανταλλαγεί η πληροφορία ότι κατέχει π.χ. 1.000.000ευρώ στο εξωτερικό, τότε αυτό το ποσό, ως τεκμήριο, αθροιστικά με τα υπόλοιπα τεκμήρια της ζωής του (χρήματα στο εσωτερικό, αγορές ακινήτων κλπ) πρέπει να το δικαιολογεί εκ των φορολογηθέντων εισοδημάτων του. Ειδικότερα η Φορολογική Αρχή θα αντιπαραβάλει (αυτόματα μέσω λογισμικού) τα ανωτέρω τεκμήρια χρήματος με τις φορολογικές δηλώσεις από τη χρήση 2002 κι εντεύθεν (αυτές έχει ψηφιοποιημένες το σύστημα) και εφόσον η ανάλωση κεφαλαίου του ατόμου ξεπερνά την οικονομική του θέση (αθροιζόμενα τα οικονομικά στοιχείου εσωτερικού – εξωτερικού) όλα είναι καλά. Αν όχι, θα εκδοθεί εντολή ελέγχου. Εφόσον εκδοθεί εντολή ελέγχου, τότε η Φορολογική Αρχή θα ζητήσει από το φορολογούμενο προέλευση των χρημάτων. Αν αυτός είναι σε θέση να αποδείξει ότι τραπεζικά τα χρήματα αυτά ανάγονται πριν το 2006, δεν έχει πρόβλημα ως προς το κεφάλαιό του, όμως το επόμενο βήμα είναι να του ζητηθεί αν έχει πληρώσει τους φόρους επί τόκων/μερισμάτων κ.ο.κ. της αλλοδαπής στην Ελλάδα ανάλογα και με την οικεία Σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας με έκαστη χώρα. Αν βεβαίως τα χρήματά του στο εξωτερικό από το 2006 και μετά είναι μεικτά, δηλαδή άλλα προέρχονται πριν το 2006 άλλα πρωτογενώς τα απέκτησε αργότερα, τότε έχει ζήτημα ο φορολογούμενος προσαύξησης περιουσίας από άγνωστη πηγή για το ποσό αυτό (45% φορολογική επιβάρυνση πλέον προσαυξήσεων). Για το λόγο αυτό επειδή όλες οι πληροφορίες θα ανταλλαγούν, είναι δέον οι φορολογούμενοι να δηλώσουν στα πλαίσια της εθελουσίας τόκους/μερίσματα κ.ο.κ. του εξωτερικού, ώστε με ευνοϊκές διατάξεις να νομιμοποιήσουν τα χρήματα που έχουν στο εξωτερικό. Σημειωτέον ότι τέλος του 2017, παραγράφεται και το 2006.
- Το μεγαλύτερο πρόβλημα από όλα για τους φορολογούμενους, όταν εφαρμοστεί, θα είναι το περιουσιολόγιο. Με το περιουσιολόγιο όλοι θα δηλώσουμε τί έχουμε, όπου και αν το έχουμε. Ό,τι δεν δηλώσουμε, δεν το έχουμε, και αν ποτέ βρεθεί θα αποτελεί αντικείμενο είτε προσαύξησης περιουσίας ή/και ψευδούς βεβαίωσης προς το Δημόσιο με σκοπό την απόκρυψη φορολογητέας ύλης, που υπό προϋποθέσεις είναι αυτοτελώς κακούργημα.
Έχουμε εισέλθει σε μία νέα εποχή φορολογικής διασταύρωσης στοιχείων, η οποία είναι αμείλικτη. Πρέπει να προσαρμοστούμε στα δεδομένα αυτής και να διαχειριστούμε τα οικονομικά στοιχεία ημών με τρόπο τέτοιο, ώστε να μην συγκρουόμαστε με τους κανόνες που παγκοσμίως το σύστημα θέτει. Οι έλεγχοι και οι δυνατότητες διασταύρωσης στοιχείων διαρκώς ενισχύονται, θα πρέπει να μπορέσουμε όλοι μας να ελιχθούμε στη νέα αυτή πραγματικότητα.
Ο Μιχάλης Μαρκουλάκος είναι διευθύνων εταίρος στη δικηγορική εταιρία «Ι. και Μ. Μαρκουλάκος και Συνεργάτες».
Πότε παραγράφονται οι φορολογικοί έλεγχοι
Τι περικλείει το νομοθετικό και δικαστικό πλαίσιο για τους φορολογικούς ελέγχους. Πότε η παραγραφή γίνεται στη δεκαετία. Τι θεωρείται συμπληρωματικό στοιχείο, ο ρόλος των καταγγελιών και η νομιμότητα «πρωτοβουλίας» των φορολογικών αρχών. Γράφει ο Μ. Μαρκουλάκος.
Δημοσιεύθηκε: 7 Οκτωβρίου 2016 - 08:02
Σύμφωνα με το αρ. 84 παρ. 1 του ν. 2238/1994, «Η κοινοποίηση φύλλου ελέγχου, κατά τις διατάξεις του άρθρου 69, δεν μπορεί να γίνει μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης».
Περαιτέρω, σύμφωνα με την παρ. 4 του ίδιου άρθρου, ο χρόνος παραγραφής γίνεται δεκαετής, όταν η μη διενέργεια του ελέγχου εντός πενταετίας οφείλεται σε μία από τις ακόλουθες περιπτώσεις:
i) Στην από πρόθεση πράξη ή παράλειψη του φορολογούμενου με τη σύμπραξη του αρμόδιου φορολογικού οργάνου.
ii) Σε οποιαδήποτε από τις περιπτώσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 68, ανεξάρτητα από το εάν έχει εκδοθεί και κοινοποιηθεί ή όχι αρχικό φύλλο ελέγχου, δηλαδή αν:
α) από συμπληρωματικά στοιχεία που περιήλθαν σε γνώση του προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας εξακριβώνεται ότι το εισόδημα του φορολογούμενου υπερβαίνει αυτό που έχει περιληφθεί στο προηγούμενο φύλλο ελέγχου,
β) η δήλωση που υποβλήθηκε ή τα έντυπα ή οι καταστάσεις που τη συνοδεύουν αποδεικνύονται ανακριβή,
γ) περιέλθουν σε γνώση του προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας στοιχεία βάσει της αμοιβαίας διοικητικής συνδρομής από φορολογικές ή τελωνειακές αρχές άλλων Κρατών-Μελών της Ε.Ε. ή τρίτων χωρών που αποδεικνύονται ανακριβείς οι συναλλαγές, έστω και αν αυτά ζητήθηκαν πριν από την έκδοση του οριστικού φύλλου ελέγχου, ή
δ) περιέλθουν στις φορολογικές αρχές στοιχεία που αφορούν ενδοομιλικές συναλλαγές.
Το πρόβλημα που εντοπίζεται για την εφαρμογή της δεκαετούς παραγραφής είναι ακριβώς τι μπορεί να θεωρηθεί συμπληρωματικό στοιχείο που προέκυψε μετά το πέρας πενταετίας, και εξηγούμε:
Αναμφισβήτητα συμπληρωματικό στοιχείο είναι αν γίνει μία συγκεκριμένη καταγγελία, με παραστατικά, που αποδεικνύεται ορισμένη φορολογική παράβαση ενός φορολογούμενου.
Όμως όταν η φορολογική αρχή, δίχως καμία ορισμένη καταγγελία ή εν γένει ουσιαστική αφορμή ότι έχει τελεστεί φοροδιαφυγή από έναν φορολογούμενο, προβαίνει αυτοβούλως σε άνοιγμα των λογαριασμών από δεκαετίας, και από τα στοιχεία που εντέλει λαμβάνει από τις Τράπεζες προκύπτουν συμπληρωματικά στοιχεία, είναι νόμιμη ενέργεια και έχει ορθώς μετατραπεί σε δεκαετές το Δικαίωμα του Δημοσίου να ελέγξει;
Γιατί αν γίνει δεκτό ότι είναι νόμιμη η ενέργεια αυτή εκ μέρους του Δημοσίου, τότε σημαίνει ότι πρώτα γίνεται δεκαετές το δικαίωμα του Δημοσίου (και ανοίγει εντολή ελέγχου δεκαετίας) και μετά βρίσκει συμπληρωματικά στοιχεία (κάνει δηλαδή «fishing»), ενώ πρέπει βάσει του νόμου να συμβαίνει το αντίθετο (πρώτα να υπάρχουν συμπληρωματικά στοιχεία και μετά να ανοίγει εντολή ελέγχου)!
Ακόμη δεν έχει κριθεί το ζήτημα αυτό από το Συμβούλιο της Επικρατείας, όμως με τη 1623/2016 απόφασή του (απόφαση "Μητρόπουλου"), κρίθηκε ότι τα πρόστιμα του Κ.Β.Σ. έχουν παραγραφεί μέχρι το 2002, εφόσον η εντολή ελέγχου άνοιξε το 2013. Όμως το ΣτΕ δεν αξιολόγησε περαιτέρω τι θα συνέβαινε αν οι παραβάσεις του ΚΒΣ είχαν τελεστεί το 2003 κι εντεύθεν, ή αν οι παραβάσεις αφορούσαν το εισόδημα του φορολογουμένου και όχι πρόστιμα του Κ.Β.Σ. (που βεβαίως εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις).
Τα πράγματα περιπλέκονται ακόμη περισσότερο καθότι το Ελληνικό Κράτος από το 2006 μέχρι το 2012, έκαστο έτος, ψήφιζε νόμο βάσει του οποίου παρέτεινε το (πενταετές) δικαίωμα του Δημοσίου για κοινοποίηση φύλλων ελέγχου επιβολής φόρων, τελών και εισφορών, που έληγε στο τέλος εκείνου του έτους.
Το ζήτημα που ανέκυψε είναι αν παρέτεινε το δικαίωμα της πενταετίας που έληγε το Χ έτος, ή αν παρέτεινε το δικαίωμα και για έλεγχο που είχε ήδη παραταθεί το προηγούμενο έτος (διότι έκαστο έτος παρέτεινε το δικαίωμα ελέγχου που έληγε το συγκεκριμένο έτος.
Δηλαδή τη στιγμή για πρώτη φορά με το ν. 3513/2006 παρατάθηκε μέχρι 31.12.2008 το δικαίωμα του Δημοσίου να ελέγξει τα έτη των οποίων η παραγραφή έληγε την 31.12.2006 και 31.12.2007 (πρακτικά τα έτη 2000 και 2001), όταν με το ν. 3967/2008 ψηφίστηκε η παράταση του δικαιώματος του Δημοσίου να ελέγξει τα έτη των οποίων η παραγραφή έληγε την 31.12.2008 συμπεριλαμβάνονταν στα τελευταία και τα έτη των οποίων είχε ήδη παραταθεί η παραγραφή προγενεστέρως (και δεν έγινε ειδική μνεία από το νομοθέτη) ή όχι;
Η γνώμη μου, όπως έχει εκφρασθεί και με πολλές δικαστικές αποφάσεις, είναι ότι οι μετέπειτα παρατάσεις καταλαμβάνουν μόνο τις περιπτώσεις που πρώτον, η παραγραφή έληγε στις προαναφερθείσες ημερομηνίες (ώστε η πενταετής παραγραφή παρατείνεται και με αυτούς τους νόμους σε έξι και πεντέμισι έτη) και δεν καταλαμβάνουν, εφόσον ρητώς, ειδικώς και σαφώς δεν ορίζουν, και τις περιπτώσεις προγενέστερων διαχειριστικών περιόδων που η προθεσμία παραγραφής έληγε μεν στις αντίστοιχες ως άνω ημερομηνίες, όμως λόγω παράτασης του χρόνου παραγραφής με προγενέστερα νομοθετήματα.
Οι παρατάσεις αυτές (που αποτελούν τη βάση επί της οποίας οι φορολογικές αρχές ελέγχουν τους φορολογούμενους από την 1.1.2000 κι εντεύθεν) έχουν κριθεί τόσο θετικά όσο και αρνητικά από Διοικητικά Εφετεία, όμως δεν έχουν κριθεί από το Συμβούλιο της Επικρατείας ακόμη αν είναι νόμιμες ή όχι.
Όσο εκκρεμεί η αμετάκλητη κρίση από το ΣτΕ για το ζήτημα της παραγραφής, δεν υπάρχει και δεν μπορεί να υπάρχει ασφάλεια δικαίου, ούτε μπορεί να υπάρχει ασφάλεια στον φορολογούμενο και στη φορολογική Διοίκηση για το ποια έτη μπορούν να ελεγχθούν.
Το σίγουρο είναι ότι μετά την 31.12.2013 δεν δόθηκε ξανά παράταση παραγραφής, επομένως αν δεν έχει εκδοθεί εντολή ελέγχου του φορολογούμενου μέχρι τότε, μπορεί να ελεγχθεί μόνο με τις γενικές διατάξεις της πενταετίας (και της κατ' εξαίρεση δεκαετίας εφόσον προκύψουν συμπληρωματικά στοιχεία).
*Ο Μαρκουλάκος Μιχάλης είναι διευθύνων εταίρος δικηγόρος στη «Ι. και Μ. Μαρκουλάκος και Συνεργάτες» (www.markoulakoslaw.gr).
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου