Πότε μπορεί να γίνει έλεγχος ταμείου στην επιχείρηση - Κυρώσεις
Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1027/22.2.2005 σχετικά με τον έλεγχο ταμείου προβλέπονται τα εξής :
Σε μια πρόσφατη απόφαση της ΔΕΔ η οποία αποδέχθηκε την ενδικοφανή προσφυγή της επιχείρησης αναφέρονται τα εξής :
Καλλιθέα .26/05/2017
Αριθμός απόφασης:3069
Ιστορικό
Με την υπ' αριθ. ........./24-11-2016 Οριστική Πράξη Επιβολής Προστίμου άρθρου 54 Ν.4174/2013 φορολογικού έτους 2015 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ ....., επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ύψους 2.500,00 Ευρώ κατά παράβαση των διατάξεων του ν.4308/2014,επειδή κατά τον επιτόπιο μερικό έλεγχο που διενεργήθηκε στις 16/12/2015 στο Ταμείο αυτής διαπιστώθηκε έλλειμμα, κατά παράβαση των διατάξεων του ν.4308/2014.
Η προσφεύγουσα εταιρεία, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζήτησε την ακύρωση της παραπάνω πράξης, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:
1ος Λόγος Προσφυγής: Κοινοποίηση της προσβαλλομένης καταλογιστικής πράξεως κατά παράβαση των διατάξεων των άρθρων 57 επ. του Ν. 4446/2016.
2ος Λόγος Προσφυγής: Παράνομη έκδοση της προσβαλλομένης καταλογιστικής πράξεως λόγω υπερβάσεως του αντικειμένου της εντολής ελέγχου.
2.1. Στη διάταξη του άρθρου 25 §1 στοιχ. δ’ του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) ορίζονται τα ακόλουθα: «Ο οριζόμενος ή οι οριζόμενοι, από τη Φορολογική Διοίκηση, για τη διενέργεια του φορολογικού ελέγχου, υπάλληλος ή υπάλληλοι, φέρουν, έγγραφη εντολή διενέργειας επιτόπιου φορολογικού ελέγχου, η οποία έχει εκδοθεί από τον Γενικό Γραμματέα, ή από εξουσιοδοτημένα από αυτόν όργανα της Φορολογικής Διοίκησης και η οποία περιλαμβάνει τουλάχιστον τα εξής: ...
δ) τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος...».
Από την προπαρατεθείσα διάταξη συνάγεται σαφώς ότι ο ρητός, σαφής και ειδικός καθορισμός του αντικειμένου του ελέγχου, ήτοι του είδους της φορολογίας και της φορολογικής περιόδου που θα ελεγχθούν, αποτελεί αναγκαίο στοιχείο της εντολής ελέγχου. Το δε περιεχόμενο της εντολής ελέγχου οριοθετεί το πλαίσιο διεξαγωγής του φορολογικού ελέγχου και, επομένως, τυχόν υπέρβαση αυτού συνεπάγεται την έλλειψη νομιμότητος των σχετικών ενεργειών των ελεγκτικών οργάνων.
2.2. Σύμφωνα με τη νομολογία (βλ. ΣτΕ 1527/2001, ΣτΕ 65/2002, ΣτΕ 1578/2002), η φορολογική εξελεγκτική αρμοδιότητα ανήκει, κατ' αρχήν, στον οικείο Προϊστάμενο της Δημοσίας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.), ο οποίος δικαιούται να αναθέτει την εντολή ελέγχου σε έναν ή περισσοτέρους εφοριακούς ή άλλους δημοσίους υπαλλήλους. Η εντολή αυτή πρέπει να δίδεται εγγράφως και να τροποποιείται εγγράφως εάν υπάρξει σχετική ανάγκη προς τούτο, όπως στην περίπτωση, που κάποιος από τους περισσοτέρους ορισθέντες ελεγκτές κωλύεται να ενεργήσει τον έλεγχο. Επομένως, στην περίπτωση, που ο έλεγχος ανατίθεται σε περισσοτέρους από έναν ελεγκτές, πρέπει να διενεργείται από όλους και η σχετική έκθεση ελέγχου να υπογράφεται από όλους. Εάν ο έλεγχος διενεργηθεί, αν και δεν υπήρξε έγγραφη σχετική τροποποίηση της εντολής ελέγχου, όχι από όλους τους ορισθέντες ελεγκτές, αλλά από μερικούς από αυτούς, οι οποίοι και υπογράφουν τη σχετική έκθεση ελέγχου, το στηριζόμενο στην εν λόγω έκθεση φύλλο ελέγχου είναι νομικά πλημμελές και η πλημμέλειά του αυτή δεν καλύπτεται από την έγκριση της εκθέσεως ελέγχου από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.
Από τα προεκτεθέντα συνάγεται ότι κάθε τροποποίηση της εντολής ελέγχου πρέπει να πραγματοποιείται μόνον εγγράφως, τυχόν, δε, καταλογιστική πράξη, που εκδόθηκε κατά παράβαση των οριζομένων στην εντολή ελέγχου, τυγχάνει νομικώς πλημμελής, της εν λόγω πλημμελείας μη θεραπευομένης από την έγκριση της εκθέσεως ελέγχου από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.
2.3. Εν προκειμένω, όπως αναφέρεται στην Έκθεση Ελέγχου, ο υπό κρίση έλεγχος στηρίζεται στην υπ' αριθμ. 105/0/1101/03-02-2015 εντολή μερικού ελέγχου επιτοπίου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ
Εντούτοις, όπως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της εν λόγω εντολής, αντίγραφο της οποίας προσκομίζουμε και επικαλούμαστε (ΣΧΕΤ. 1), η φορολογική περίοδος, που ρητώς και συγκεκριμένως αναφέρεται στην ως άνω εντολή ελέγχου, προσδιορίζεται ως εκτεινομένη από 01-11-2012 έως 31-12-2013. Παρά ταύτα, η προσβαλλομένη υπ' αριθμ. 818/24-11-2016 Οριστική Πράξη Επιβολής Προστίμου άρθρου 54 Ν. 4174/2013 φορολογικού έτους του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ επιβάλλει πρόστιμο, το οποίο, όπως ευθέως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της, αφορά στο φορολογικό έτος 2015, το οποίο, όμως, ουδόλως καταλαμβάνεται από την προμνημονευθείσα εντολή ελέγχου.
Επομένως, η προσβαλλομένη καταλογιστική πράξη εκδόθηκε καθ' υπέρβαση του αντικειμένου της εντολής ελέγχου, δυνάμει της οποίας διενεργήθηκε ο υπό κρίση έλεγχος, με αποτέλεσμα να τυγχάνει παράνομη και ακυρωτέα.
3ος Λόγος Προσφυγής: Έκδοση της καταλογιστικής πράξεως κατά παράβαση της κατά χρόνον αρμοδιότητος της Φορολογικής Αρχής.
4ος Λόγος Προσφυγής: Παράνομη και εσφαλμένη επιβολή προστίμου λόγω φερομένης διαπιστώσεως ελλείμματος ταμείου.
Στην εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1027/22.2.2005 του Υπουργείου Οικονομικών και, συγκεκριμένα, στα διαλαμβανόμενα σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28§2 του Ν. 3296/2004 αναφέρονται τα ακόλουθα: «Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 προβλέπεται η διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων κατά τους διενεργούμενους φορολογικούς ελέγχους επιτηδευματιών με βιβλία Γ' κατηγορίας ΚΒΣ και ορίζονται οι συνέπειες επί διαπίστωσης διαφορών. Έτσι, με βάση τις παραπάνω νέες διατάξεις και λαμβάνοντας υπόψη και τους σκοπούς, κατά τις κείμενες διατάξεις, καθώς και τις ιδιαιτερότητες των διενεργούμενων ειδών ελέγχου, η πιο πάνω επαλήθευση θα διενεργείται εφεξής, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική επαλήθευση και ανεξαρτήτως της ελεγκτικής υπηρεσίας που διενεργεί τον έλεγχο (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ), σε κάθε περίπτωση τακτικού ελέγχου, υποχρεωτικώς και ως προς το ταμείο και ως προς τα αξιόγραφα και πάντα με αναγραφή σχετικής μνείας στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου. Σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση, ανεξαρτήτως ελεγκτικής υπηρεσίας (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ, ΣΔΟΕ), θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.».
Ωστόσο, παρά τα προπαρατεθέντα, στην υπό κρίση περίπτωση, όπως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της υπ’ αριθμ. .............. 03-02-2015 εντολής μερικού ελέγχου επιτοπίου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ αντίγραφο της οποίας προσκομίζουμε και επικαλούμαστε (ΣΧΕΤ. 1), ούτε πρόκειται για τακτικό έλεγχο ούτε ο διενεργηθείς δυνάμει της εν λόγω εντολής έλεγχος αφορούσε στη φορολογική περίοδο 2015 ούτε, σε κάθε περίπτωση, στην προαναφερθείσα εντολή ελέγχου αναγράφεται ρητώς η ελεγκτική αυτή επαλήθευση.
Επί της από 24/02/2017 και με αριθμό πρωτοκόλλου 20996 ενδικοφανούς προσφυγής της ......και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:
Επειδή, ο έλεγχος ταμείου, ως ελεγκτική ενέργεια, προβλέπεται στην εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1027/22.2.2005 του Υπουργείου Οικονομικών με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή του άρθρου 28 παρ 2 Ν 3296/2004 , σχετικά με τη διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων
Επειδή, στην ως άνω εγκύκλιο διαταγή, ρητώς αναφέρεται ότι, προκειμένου να λάβει χώρα η ως άνω ελεγκτική ενέργεια, απαιτείται να αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.
Επειδή, ο υπό κρίση έλεγχος, υπήρξε μερικός επιτόπιος και όχι πλήρης, δηλαδή ισοδύναμος του τακτικού.
Επειδή, σε κάθε περίπτωση, στην υπ' αριθμ. ............../03-02-2015 εντολή μερικού ελέγχου επιτόπιου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ δεν αναγράφεται ρητώς η ελεγκτική αυτή επαλήθευση.
Επειδή, στη συγκεκριμένη περίπτωση, για λόγους χρηστής διοίκησης,πρέπει να έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 28§2 του Ν. 3296/2004 και της ΠΟΛ.1027/22.2.2005 εγκύκλιου διαταγής του Υπουργείου Οικονομικών, ότι για τον έλεγχο επαλήθευσης Ταμείου απαιτείται η αναγραφή με σχετική μνεία στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου και σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου. Περαιτέρω, σε κάθε περίπτωση, όσον αφορά την επιμέτρηση του επιβαλλόμενου προστίμου αναφέρουμε τα εξής:
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 13 βιβλία και στοιχεία του ν.4174/2013:
1. Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.
Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1252/2015 Παροχή διευκρινίσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του Δέκατου Κεφαλαίου του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013, άρθρα 53-62). Πρόστιμα και τόκοι ,αναφέρεται ότι:
ζ) Μη συμμόρφωση του φορολογουμένου με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις του (παρ. 1 περ. η')
1. Για μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, επιβάλλεται πρόστιμο δύο χιλιάδων πεντακοσίων (2.500) ευρώ (άρθρο 54 παρ. 2 περ. ε').
Κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 13, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή της με την περ. α' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015, "Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους."
Ως μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, θεωρείται, π.χ., η μη τήρηση των προβλεπόμενων από τις σχετικές διατάξεις βιβλίων, καθώς και η τήρηση βιβλίων κατώτερης κατηγορίας από την προβλεπόμενη. Επίσης, ως μη συμμόρφωση θεωρείται η μη διαφύλαξη των λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), καθώς και η μη διαφύλαξη των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών, φορολογικών μνημών, και αρχείων που δημιουργούν οι φορολογικοί ηλεκτρονικοί μηχανισμοί (άρθρο 13 παρ. 2, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή του με την περ. β' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015), στον χρόνο που ορίζουν οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 13.
Αποφασίζουμε
Να γίνει δεκτή η από 24/02/2017 και με αριθμό πρωτοκόλλου 20996 ενδικοφανής προσφυγή της επιχείρησης Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.
Σημείωση: Η ΔΕΔ έκανε δεκτή την προσφυγή της επιχείρησης διότι στην εντολή ελέγχου δεν αναγραφόταν ρητώς ο σχετικός έλεγχος του ταμείου, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1027/22.2.2005. Ωστόσο σύμφωνα με το τελευταίο σκεπτικό της ΔΕΔ είναι αμφίβολο εάν προκύπτει το πρόστιμο των 2.500,00 ευρώ (της περίπτωσης η της παρ. 1 του άρθρου 54 του ΚΦΔ), σε περίπτωση μη συμφωνίας του ταμείου κατά την διενέργεια του ελέγχου, ιδιαιτέρα εάν αυτή είναι μικρής αξίας. Σε κάθε περίπτωση θα πρέπει η τυχόν διαφορά στο ταμείο μιας επιχείρησης να μην εξετάζεται αποσπασματικά, αλλά λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία να εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.
https://www.taxheaven.gr
Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1027/22.2.2005 σχετικά με τον έλεγχο ταμείου προβλέπονται τα εξής :
2. Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 28 του ν.3296/2004 προβλέπεται η διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων κατά τους διενεργούμενους φορολογικούς ελέγχους επιτηδευματιών με βιβλία Γ' κατηγορίας ΚΒΣ και ορίζονται οι συνέπειες επί διαπίστωσης διαφορών.
Ετσι, με βάση τις παραπάνω νέες διατάξεις και λαμβάνοντας υπόψη και τους σκοπούς, κατά τις κείμενες διατάξεις, καθώς και τις ιδιαιτερότητες των διενεργούμενων ειδών ελέγχου, η πιο πάνω επαλήθευση θα διενεργείται εφεξής, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική επαλήθευση και ανεξαρτήτως της ελεγκτικής υπηρεσίας που διενεργεί τον έλεγχο (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ), σε κάθε περίπτωση τακτικού ελέγχου, υποχρεωτικώς και ως προς το ταμείο και ως προς τα αξιόγραφα και πάντα με αναγραφή σχετικής μνείας στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου.
Σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση, ανεξαρτήτως ελεγκτικής υπηρεσίας (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ, ΣΔΟΕ), θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.
Περαιτέρω, για την εν λόγω επαλήθευση διευκρινίζονται πιο αναλυτικά τα εξής:
- Κατ' αρχήν, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική ενέργεια, θα θεωρούνται με ιδιαίτερη σχολαστικότητα τα τηρούμενα βιβλία πρωτογενών εγγραφών επί χειρόγραφης τήρησης και το ισοζύγιο Γενικού-Αναλυτικών Καθολικών επί μηχανογραφικής τήρησης, καθώς επίσης και όλα γενικώς τα τηρούμενα και εκδιδόμενα στοιχεία αξίας, συμπεριλαμβανομένων και των λογιστικών στοιχείων (αποδείξεις ή εντάλματα ή γραμμάτια είσπραξης και πληρωμής, αποδείξεις παράδοσης ή παραλαβής αξιογράφων κ.λπ.).
- Σε ότι αφορά τον έλεγχο του ταμείου, θα γίνεται καταμέτρηση των μετρητών από τον υπεύθυνο της επιχείρησης παρουσία των ελεγκτών (δεν θεωρούνται μετρητά οι μεταχρονολογημένες επιταγές) και θα συντάσσεται σχετικό πρωτόκολλο καταμέτρησης, το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης και τους ελεγκτές. Ακολούθως, θα εξάγεται το υπόλοιπο του ταμείου (λογαριασμός ΕΓΛΣ 38.00), κατ' εφαρμογή, ανάλογα με την περίπτωση, και των διατάξεων της παρ. 7 του άρθρου 24 του ΚΒΣ, επί του οποίου θα προστίθενται οι εισπράξεις και θα αφαιρούνται οι πληρωμές μέχρι την ημέρα και ώρα του ελέγχου και το τελικό ποσό θα συγκρίνεται με το αποτέλεσμα της καταμέτρησης. Για τη διευκόλυνση του ελέγχου επισυνάπτεται στην παρούσα υπόδειγμα πρωτοκόλλου καταμέτρησης ταμείου.
Σημειώνεται ότι είναι σκόπιμο να ελέγχεται το ταμείο και σε ημερομηνίες προγενέστερες της τελευταίας ενημέρωσής του, καθώς επίσης να γίνονται αθροίσεις με βάση τα υφιστάμενα παραστατικά εισπράξεων και πληρωμών για το διάστημα που μεσολαβεί από την τελευταία ενημέρωσή του μέχρι και την ημέρα του ελέγχου, για τη διαπίστωση τυχόν πιστωτικών υπολοίπων σε ενδιάμεσες ημερομηνίες.
- Σε ότι αφορά τον έλεγχο των αξιογράφων, θα γίνεται καταγραφή των αξιογράφων που βρίσκονται στο χαρτοφυλάκιο της επιχείρησης από τον υπεύθυνο αυτής παρουσία των ελεγκτών και θα συντάσσεται στην περίπτωση αυτή πρωτόκολλο καταγραφής αξιογράφων, το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης και τους ελεγκτές (επισυνάπτεται υπόδειγμα πρωτοκόλλου καταγραφής αξιογράφων).
Ως αξιόγραφα, για την εφαρμογή των ανωτέρω, νοούνται όλα εκείνα τα έγγραφα που ενσωματώνουν ιδιωτικό περιουσιακό δικαίωμα κατά τέτοιο τρόπο, ώστε χωρίς την κατοχή του εγγράφου να μην είναι δυνατή ούτε η άσκηση ούτε η μεταβίβαση του δικαιώματος, και χρησιμοποιούνται για τη χορήγηση πίστωσης στις συναλλαγές (γραμμάτια σε διαταγή, συναλλαγματικές κ.λπ.) και τη διεξαγωγή πληρωμών (επιταγές). Συνεπώς, πάσης φύσεως λοιπά έγγραφα που χαρακτηρίζονται ως αξιόγραφα αλλά δεν αφορούν και δεν εξυπηρετούν συναλλαγές κατά τα ανωτέρω ή χρεόγραφα κ.λπ. δεν αποτελούν αντικείμενο της συγκεκριμένης επαλήθευσης (π.χ. μετοχές ομολογίες κ.λπ.), χωρίς βέβαια να αποκλείεται ο έλεγχός τους για άλλους λόγους.
Στη συνέχεια θα συγκρίνονται τα καταμετρηθέντα και καταγραφέντα αξιόγραφα με τα δεδομένα των αξιογράφων των οικείων λογαριασμών του αναλυτικού καθολικού της επιχείρησης (σχετικοί αναλυτικοί λογαριασμοί των λογαριασμών του ΕΓΛΣ 31 και 33) για τα οποία εκκρεμεί η πίστωση, συνυπολογιζομένων και των αξιογράφων βάσει τυχόν αποδείξεων παράδοσης ή παραλαβής αξιογράφων ή σχετικών πινακίων κ.λπ. που αφορούν το διάστημα από την τελευταία ενημέρωση του αναλυτικού καθολικού μέχρι την ημέρα και ώρα του ελέγχου. Σκόπιμο είναι να γίνεται σύγκριση και με τα δεδομένα των αξιογράφων που εμφανίζονται στα οικεία βιβλία επιταγών ή γραμματίων που τυχόν τηρούνται προαιρετικά από την επιχείρηση.
- Σύμφωνα με τις υπόψη νέες διατάξεις, οι προκύπτουσες από τον έλεγχο ταμείου και αξιογράφων αρνητικές ή θετικές διαφορές, πέραν των λοιπών συνεπειών και ανεξάρτητα από την προέλευσή τους, προστίθενται σε κάθε περίπτωση στα καθαρά κέρδη της ελεγχόμενης επιχείρησης, θεωρούμενες ουσιαστικά ως λογιστικές διαφορές και παράλληλα οι διαφορές αυτές προστίθενται στα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, προκειμένου αυτά να ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό του ΦΠΑ και κάθε άλλου φόρου, τέλους ή εισφοράς στις λοιπές φορολογίες.
Με βάση και τα παραπάνω σημειώνεται ότι οι τυχόν διαπιστούμενες κατά τα ανωτέρω διαφορές συνεχίζουν παράλληλα να λαμβάνονται υπόψη για την κρίση επί του κύρους των βιβλίων κατά τις οικείες διατάξεις του ΚΒΣ, θέμα το οποίο και συναρτάται με τον κατ' έλεγχο προσδιορισμό των αποτελεσμάτων, ενώ, σε κάθε περίπτωση, επιβάλλονται βεβαίως άμεσα τα κατά περίπτωση προβλεπόμενα πρόστιμα για τις παραβάσεις του ΚΒΣ που σχετίζονται με τις διαφορές αυτές.
Επισημαίνεται πάντως, σε σχέση με την παραπάνω επαλήθευση, ότι η διερεύνηση των υφιστάμενων κάθε φορά δεδομένων πρέπει να γίνεται με τη μέγιστη δυνατή προσοχή και το όποιο τελικό πόρισμα ως προς τη διαπίστωση διαφορών και τον καταλογισμό σχετικών παραβάσεων ΚΒΣ πρέπει να αιτιολογείται πλήρως και να στηρίζεται σε πλήρως αποδεικτικά στοιχεία, ώστε να μη καταλείπεται καμιά σχετική αμφιβολία.
Ενόψει αυτού διευκρινίζεται ότι, στις τυχόν περιπτώσεις που η ελεγχόμενη επιχείρηση επικαλείται λόγους αντικειμενικής αδυναμίας επίδειξης ήδη εκδοθέντων ή ληφθέντων μέχρι την ώρα του ελέγχου πάσης φύσεως παραστατικών, τα οποία κατά τους ισχυρισμούς της καλύπτουν τις τυχόν διαπιστωθείσες διαφορές ταμείου ή αξιογράφων, μπορεί, στις περιπτώσεις αυτές, να παρέχεται στην επιχείρηση η ευχέρεια προσκόμισης στα γραφεία της υπηρεσίας, μέχρι και την επόμενη ημέρα του ελέγχου, των εν λόγω παραστατικών, τα οποία και θα γίνονται αποδεκτά μόνο εφόσον αδιαμφισβήτητα αποδεικνύεται ότι πράγματι αυτά είχαν εκδοθεί ή ληφθεί, κατά περίπτωση, πριν την ημέρα και ώρα του ελέγχου και ότι όντως αφορούν τις διαπιστωθείσες διαφορές.
- Σύμφωνα με το άρθρο 33 του Ν.3296/2004, η ισχύς των ανωτέρω νέων διατάξεων αρχίζει από της δημοσίευσης του εν λόγω νόμου. Συνεπώς, τα οριζόμενα στις διατάξεις αυτές περί των συνεπειών από τη διαπίστωση σχετικών διαφορών έχουν εφαρμογή για διαφορές που διαπιστώνονται από 14.12.2004 και μετά και για διαχειριστικές περιόδους που λήγουν από την ίδια ημερομηνία και μετά.
Ετσι, με βάση τις παραπάνω νέες διατάξεις και λαμβάνοντας υπόψη και τους σκοπούς, κατά τις κείμενες διατάξεις, καθώς και τις ιδιαιτερότητες των διενεργούμενων ειδών ελέγχου, η πιο πάνω επαλήθευση θα διενεργείται εφεξής, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική επαλήθευση και ανεξαρτήτως της ελεγκτικής υπηρεσίας που διενεργεί τον έλεγχο (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ), σε κάθε περίπτωση τακτικού ελέγχου, υποχρεωτικώς και ως προς το ταμείο και ως προς τα αξιόγραφα και πάντα με αναγραφή σχετικής μνείας στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου.
Σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση, ανεξαρτήτως ελεγκτικής υπηρεσίας (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ, ΣΔΟΕ), θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.
Περαιτέρω, για την εν λόγω επαλήθευση διευκρινίζονται πιο αναλυτικά τα εξής:
- Κατ' αρχήν, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική ενέργεια, θα θεωρούνται με ιδιαίτερη σχολαστικότητα τα τηρούμενα βιβλία πρωτογενών εγγραφών επί χειρόγραφης τήρησης και το ισοζύγιο Γενικού-Αναλυτικών Καθολικών επί μηχανογραφικής τήρησης, καθώς επίσης και όλα γενικώς τα τηρούμενα και εκδιδόμενα στοιχεία αξίας, συμπεριλαμβανομένων και των λογιστικών στοιχείων (αποδείξεις ή εντάλματα ή γραμμάτια είσπραξης και πληρωμής, αποδείξεις παράδοσης ή παραλαβής αξιογράφων κ.λπ.).
- Σε ότι αφορά τον έλεγχο του ταμείου, θα γίνεται καταμέτρηση των μετρητών από τον υπεύθυνο της επιχείρησης παρουσία των ελεγκτών (δεν θεωρούνται μετρητά οι μεταχρονολογημένες επιταγές) και θα συντάσσεται σχετικό πρωτόκολλο καταμέτρησης, το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης και τους ελεγκτές. Ακολούθως, θα εξάγεται το υπόλοιπο του ταμείου (λογαριασμός ΕΓΛΣ 38.00), κατ' εφαρμογή, ανάλογα με την περίπτωση, και των διατάξεων της παρ. 7 του άρθρου 24 του ΚΒΣ, επί του οποίου θα προστίθενται οι εισπράξεις και θα αφαιρούνται οι πληρωμές μέχρι την ημέρα και ώρα του ελέγχου και το τελικό ποσό θα συγκρίνεται με το αποτέλεσμα της καταμέτρησης. Για τη διευκόλυνση του ελέγχου επισυνάπτεται στην παρούσα υπόδειγμα πρωτοκόλλου καταμέτρησης ταμείου.
Σημειώνεται ότι είναι σκόπιμο να ελέγχεται το ταμείο και σε ημερομηνίες προγενέστερες της τελευταίας ενημέρωσής του, καθώς επίσης να γίνονται αθροίσεις με βάση τα υφιστάμενα παραστατικά εισπράξεων και πληρωμών για το διάστημα που μεσολαβεί από την τελευταία ενημέρωσή του μέχρι και την ημέρα του ελέγχου, για τη διαπίστωση τυχόν πιστωτικών υπολοίπων σε ενδιάμεσες ημερομηνίες.
- Σε ότι αφορά τον έλεγχο των αξιογράφων, θα γίνεται καταγραφή των αξιογράφων που βρίσκονται στο χαρτοφυλάκιο της επιχείρησης από τον υπεύθυνο αυτής παρουσία των ελεγκτών και θα συντάσσεται στην περίπτωση αυτή πρωτόκολλο καταγραφής αξιογράφων, το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης και τους ελεγκτές (επισυνάπτεται υπόδειγμα πρωτοκόλλου καταγραφής αξιογράφων).
Ως αξιόγραφα, για την εφαρμογή των ανωτέρω, νοούνται όλα εκείνα τα έγγραφα που ενσωματώνουν ιδιωτικό περιουσιακό δικαίωμα κατά τέτοιο τρόπο, ώστε χωρίς την κατοχή του εγγράφου να μην είναι δυνατή ούτε η άσκηση ούτε η μεταβίβαση του δικαιώματος, και χρησιμοποιούνται για τη χορήγηση πίστωσης στις συναλλαγές (γραμμάτια σε διαταγή, συναλλαγματικές κ.λπ.) και τη διεξαγωγή πληρωμών (επιταγές). Συνεπώς, πάσης φύσεως λοιπά έγγραφα που χαρακτηρίζονται ως αξιόγραφα αλλά δεν αφορούν και δεν εξυπηρετούν συναλλαγές κατά τα ανωτέρω ή χρεόγραφα κ.λπ. δεν αποτελούν αντικείμενο της συγκεκριμένης επαλήθευσης (π.χ. μετοχές ομολογίες κ.λπ.), χωρίς βέβαια να αποκλείεται ο έλεγχός τους για άλλους λόγους.
Στη συνέχεια θα συγκρίνονται τα καταμετρηθέντα και καταγραφέντα αξιόγραφα με τα δεδομένα των αξιογράφων των οικείων λογαριασμών του αναλυτικού καθολικού της επιχείρησης (σχετικοί αναλυτικοί λογαριασμοί των λογαριασμών του ΕΓΛΣ 31 και 33) για τα οποία εκκρεμεί η πίστωση, συνυπολογιζομένων και των αξιογράφων βάσει τυχόν αποδείξεων παράδοσης ή παραλαβής αξιογράφων ή σχετικών πινακίων κ.λπ. που αφορούν το διάστημα από την τελευταία ενημέρωση του αναλυτικού καθολικού μέχρι την ημέρα και ώρα του ελέγχου. Σκόπιμο είναι να γίνεται σύγκριση και με τα δεδομένα των αξιογράφων που εμφανίζονται στα οικεία βιβλία επιταγών ή γραμματίων που τυχόν τηρούνται προαιρετικά από την επιχείρηση.
- Σύμφωνα με τις υπόψη νέες διατάξεις, οι προκύπτουσες από τον έλεγχο ταμείου και αξιογράφων αρνητικές ή θετικές διαφορές, πέραν των λοιπών συνεπειών και ανεξάρτητα από την προέλευσή τους, προστίθενται σε κάθε περίπτωση στα καθαρά κέρδη της ελεγχόμενης επιχείρησης, θεωρούμενες ουσιαστικά ως λογιστικές διαφορές και παράλληλα οι διαφορές αυτές προστίθενται στα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, προκειμένου αυτά να ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό του ΦΠΑ και κάθε άλλου φόρου, τέλους ή εισφοράς στις λοιπές φορολογίες.
Με βάση και τα παραπάνω σημειώνεται ότι οι τυχόν διαπιστούμενες κατά τα ανωτέρω διαφορές συνεχίζουν παράλληλα να λαμβάνονται υπόψη για την κρίση επί του κύρους των βιβλίων κατά τις οικείες διατάξεις του ΚΒΣ, θέμα το οποίο και συναρτάται με τον κατ' έλεγχο προσδιορισμό των αποτελεσμάτων, ενώ, σε κάθε περίπτωση, επιβάλλονται βεβαίως άμεσα τα κατά περίπτωση προβλεπόμενα πρόστιμα για τις παραβάσεις του ΚΒΣ που σχετίζονται με τις διαφορές αυτές.
Επισημαίνεται πάντως, σε σχέση με την παραπάνω επαλήθευση, ότι η διερεύνηση των υφιστάμενων κάθε φορά δεδομένων πρέπει να γίνεται με τη μέγιστη δυνατή προσοχή και το όποιο τελικό πόρισμα ως προς τη διαπίστωση διαφορών και τον καταλογισμό σχετικών παραβάσεων ΚΒΣ πρέπει να αιτιολογείται πλήρως και να στηρίζεται σε πλήρως αποδεικτικά στοιχεία, ώστε να μη καταλείπεται καμιά σχετική αμφιβολία.
Ενόψει αυτού διευκρινίζεται ότι, στις τυχόν περιπτώσεις που η ελεγχόμενη επιχείρηση επικαλείται λόγους αντικειμενικής αδυναμίας επίδειξης ήδη εκδοθέντων ή ληφθέντων μέχρι την ώρα του ελέγχου πάσης φύσεως παραστατικών, τα οποία κατά τους ισχυρισμούς της καλύπτουν τις τυχόν διαπιστωθείσες διαφορές ταμείου ή αξιογράφων, μπορεί, στις περιπτώσεις αυτές, να παρέχεται στην επιχείρηση η ευχέρεια προσκόμισης στα γραφεία της υπηρεσίας, μέχρι και την επόμενη ημέρα του ελέγχου, των εν λόγω παραστατικών, τα οποία και θα γίνονται αποδεκτά μόνο εφόσον αδιαμφισβήτητα αποδεικνύεται ότι πράγματι αυτά είχαν εκδοθεί ή ληφθεί, κατά περίπτωση, πριν την ημέρα και ώρα του ελέγχου και ότι όντως αφορούν τις διαπιστωθείσες διαφορές.
- Σύμφωνα με το άρθρο 33 του Ν.3296/2004, η ισχύς των ανωτέρω νέων διατάξεων αρχίζει από της δημοσίευσης του εν λόγω νόμου. Συνεπώς, τα οριζόμενα στις διατάξεις αυτές περί των συνεπειών από τη διαπίστωση σχετικών διαφορών έχουν εφαρμογή για διαφορές που διαπιστώνονται από 14.12.2004 και μετά και για διαχειριστικές περιόδους που λήγουν από την ίδια ημερομηνία και μετά.
Σε μια πρόσφατη απόφαση της ΔΕΔ η οποία αποδέχθηκε την ενδικοφανή προσφυγή της επιχείρησης αναφέρονται τα εξής :
Καλλιθέα .26/05/2017
Αριθμός απόφασης:3069
Ιστορικό
Με την υπ' αριθ. ........./24-11-2016 Οριστική Πράξη Επιβολής Προστίμου άρθρου 54 Ν.4174/2013 φορολογικού έτους 2015 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ ....., επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ύψους 2.500,00 Ευρώ κατά παράβαση των διατάξεων του ν.4308/2014,επειδή κατά τον επιτόπιο μερικό έλεγχο που διενεργήθηκε στις 16/12/2015 στο Ταμείο αυτής διαπιστώθηκε έλλειμμα, κατά παράβαση των διατάξεων του ν.4308/2014.
Η προσφεύγουσα εταιρεία, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζήτησε την ακύρωση της παραπάνω πράξης, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:
1ος Λόγος Προσφυγής: Κοινοποίηση της προσβαλλομένης καταλογιστικής πράξεως κατά παράβαση των διατάξεων των άρθρων 57 επ. του Ν. 4446/2016.
2ος Λόγος Προσφυγής: Παράνομη έκδοση της προσβαλλομένης καταλογιστικής πράξεως λόγω υπερβάσεως του αντικειμένου της εντολής ελέγχου.
2.1. Στη διάταξη του άρθρου 25 §1 στοιχ. δ’ του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) ορίζονται τα ακόλουθα: «Ο οριζόμενος ή οι οριζόμενοι, από τη Φορολογική Διοίκηση, για τη διενέργεια του φορολογικού ελέγχου, υπάλληλος ή υπάλληλοι, φέρουν, έγγραφη εντολή διενέργειας επιτόπιου φορολογικού ελέγχου, η οποία έχει εκδοθεί από τον Γενικό Γραμματέα, ή από εξουσιοδοτημένα από αυτόν όργανα της Φορολογικής Διοίκησης και η οποία περιλαμβάνει τουλάχιστον τα εξής: ...
δ) τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος...».
Από την προπαρατεθείσα διάταξη συνάγεται σαφώς ότι ο ρητός, σαφής και ειδικός καθορισμός του αντικειμένου του ελέγχου, ήτοι του είδους της φορολογίας και της φορολογικής περιόδου που θα ελεγχθούν, αποτελεί αναγκαίο στοιχείο της εντολής ελέγχου. Το δε περιεχόμενο της εντολής ελέγχου οριοθετεί το πλαίσιο διεξαγωγής του φορολογικού ελέγχου και, επομένως, τυχόν υπέρβαση αυτού συνεπάγεται την έλλειψη νομιμότητος των σχετικών ενεργειών των ελεγκτικών οργάνων.
2.2. Σύμφωνα με τη νομολογία (βλ. ΣτΕ 1527/2001, ΣτΕ 65/2002, ΣτΕ 1578/2002), η φορολογική εξελεγκτική αρμοδιότητα ανήκει, κατ' αρχήν, στον οικείο Προϊστάμενο της Δημοσίας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.), ο οποίος δικαιούται να αναθέτει την εντολή ελέγχου σε έναν ή περισσοτέρους εφοριακούς ή άλλους δημοσίους υπαλλήλους. Η εντολή αυτή πρέπει να δίδεται εγγράφως και να τροποποιείται εγγράφως εάν υπάρξει σχετική ανάγκη προς τούτο, όπως στην περίπτωση, που κάποιος από τους περισσοτέρους ορισθέντες ελεγκτές κωλύεται να ενεργήσει τον έλεγχο. Επομένως, στην περίπτωση, που ο έλεγχος ανατίθεται σε περισσοτέρους από έναν ελεγκτές, πρέπει να διενεργείται από όλους και η σχετική έκθεση ελέγχου να υπογράφεται από όλους. Εάν ο έλεγχος διενεργηθεί, αν και δεν υπήρξε έγγραφη σχετική τροποποίηση της εντολής ελέγχου, όχι από όλους τους ορισθέντες ελεγκτές, αλλά από μερικούς από αυτούς, οι οποίοι και υπογράφουν τη σχετική έκθεση ελέγχου, το στηριζόμενο στην εν λόγω έκθεση φύλλο ελέγχου είναι νομικά πλημμελές και η πλημμέλειά του αυτή δεν καλύπτεται από την έγκριση της εκθέσεως ελέγχου από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.
Από τα προεκτεθέντα συνάγεται ότι κάθε τροποποίηση της εντολής ελέγχου πρέπει να πραγματοποιείται μόνον εγγράφως, τυχόν, δε, καταλογιστική πράξη, που εκδόθηκε κατά παράβαση των οριζομένων στην εντολή ελέγχου, τυγχάνει νομικώς πλημμελής, της εν λόγω πλημμελείας μη θεραπευομένης από την έγκριση της εκθέσεως ελέγχου από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.
2.3. Εν προκειμένω, όπως αναφέρεται στην Έκθεση Ελέγχου, ο υπό κρίση έλεγχος στηρίζεται στην υπ' αριθμ. 105/0/1101/03-02-2015 εντολή μερικού ελέγχου επιτοπίου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ
Εντούτοις, όπως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της εν λόγω εντολής, αντίγραφο της οποίας προσκομίζουμε και επικαλούμαστε (ΣΧΕΤ. 1), η φορολογική περίοδος, που ρητώς και συγκεκριμένως αναφέρεται στην ως άνω εντολή ελέγχου, προσδιορίζεται ως εκτεινομένη από 01-11-2012 έως 31-12-2013. Παρά ταύτα, η προσβαλλομένη υπ' αριθμ. 818/24-11-2016 Οριστική Πράξη Επιβολής Προστίμου άρθρου 54 Ν. 4174/2013 φορολογικού έτους του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ επιβάλλει πρόστιμο, το οποίο, όπως ευθέως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της, αφορά στο φορολογικό έτος 2015, το οποίο, όμως, ουδόλως καταλαμβάνεται από την προμνημονευθείσα εντολή ελέγχου.
Επομένως, η προσβαλλομένη καταλογιστική πράξη εκδόθηκε καθ' υπέρβαση του αντικειμένου της εντολής ελέγχου, δυνάμει της οποίας διενεργήθηκε ο υπό κρίση έλεγχος, με αποτέλεσμα να τυγχάνει παράνομη και ακυρωτέα.
3ος Λόγος Προσφυγής: Έκδοση της καταλογιστικής πράξεως κατά παράβαση της κατά χρόνον αρμοδιότητος της Φορολογικής Αρχής.
4ος Λόγος Προσφυγής: Παράνομη και εσφαλμένη επιβολή προστίμου λόγω φερομένης διαπιστώσεως ελλείμματος ταμείου.
Στην εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1027/22.2.2005 του Υπουργείου Οικονομικών και, συγκεκριμένα, στα διαλαμβανόμενα σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28§2 του Ν. 3296/2004 αναφέρονται τα ακόλουθα: «Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 προβλέπεται η διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων κατά τους διενεργούμενους φορολογικούς ελέγχους επιτηδευματιών με βιβλία Γ' κατηγορίας ΚΒΣ και ορίζονται οι συνέπειες επί διαπίστωσης διαφορών. Έτσι, με βάση τις παραπάνω νέες διατάξεις και λαμβάνοντας υπόψη και τους σκοπούς, κατά τις κείμενες διατάξεις, καθώς και τις ιδιαιτερότητες των διενεργούμενων ειδών ελέγχου, η πιο πάνω επαλήθευση θα διενεργείται εφεξής, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική επαλήθευση και ανεξαρτήτως της ελεγκτικής υπηρεσίας που διενεργεί τον έλεγχο (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ), σε κάθε περίπτωση τακτικού ελέγχου, υποχρεωτικώς και ως προς το ταμείο και ως προς τα αξιόγραφα και πάντα με αναγραφή σχετικής μνείας στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου. Σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση, ανεξαρτήτως ελεγκτικής υπηρεσίας (Ελεγκτικά Κέντρα, ΔΟΥ, ΣΔΟΕ), θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.».
Ωστόσο, παρά τα προπαρατεθέντα, στην υπό κρίση περίπτωση, όπως προκύπτει από το ίδιο το σώμα της υπ’ αριθμ. .............. 03-02-2015 εντολής μερικού ελέγχου επιτοπίου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ αντίγραφο της οποίας προσκομίζουμε και επικαλούμαστε (ΣΧΕΤ. 1), ούτε πρόκειται για τακτικό έλεγχο ούτε ο διενεργηθείς δυνάμει της εν λόγω εντολής έλεγχος αφορούσε στη φορολογική περίοδο 2015 ούτε, σε κάθε περίπτωση, στην προαναφερθείσα εντολή ελέγχου αναγράφεται ρητώς η ελεγκτική αυτή επαλήθευση.
Επί της από 24/02/2017 και με αριθμό πρωτοκόλλου 20996 ενδικοφανούς προσφυγής της ......και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:
Επειδή, ο έλεγχος ταμείου, ως ελεγκτική ενέργεια, προβλέπεται στην εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1027/22.2.2005 του Υπουργείου Οικονομικών με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή του άρθρου 28 παρ 2 Ν 3296/2004 , σχετικά με τη διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων
Επειδή, στην ως άνω εγκύκλιο διαταγή, ρητώς αναφέρεται ότι, προκειμένου να λάβει χώρα η ως άνω ελεγκτική ενέργεια, απαιτείται να αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.
Επειδή, ο υπό κρίση έλεγχος, υπήρξε μερικός επιτόπιος και όχι πλήρης, δηλαδή ισοδύναμος του τακτικού.
Επειδή, σε κάθε περίπτωση, στην υπ' αριθμ. ............../03-02-2015 εντολή μερικού ελέγχου επιτόπιου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ δεν αναγράφεται ρητώς η ελεγκτική αυτή επαλήθευση.
Επειδή, στη συγκεκριμένη περίπτωση, για λόγους χρηστής διοίκησης,πρέπει να έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 28§2 του Ν. 3296/2004 και της ΠΟΛ.1027/22.2.2005 εγκύκλιου διαταγής του Υπουργείου Οικονομικών, ότι για τον έλεγχο επαλήθευσης Ταμείου απαιτείται η αναγραφή με σχετική μνεία στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου και σε ότι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου. Περαιτέρω, σε κάθε περίπτωση, όσον αφορά την επιμέτρηση του επιβαλλόμενου προστίμου αναφέρουμε τα εξής:
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 13 βιβλία και στοιχεία του ν.4174/2013:
1. Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.
Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1252/2015 Παροχή διευκρινίσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του Δέκατου Κεφαλαίου του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013, άρθρα 53-62). Πρόστιμα και τόκοι ,αναφέρεται ότι:
ζ) Μη συμμόρφωση του φορολογουμένου με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις του (παρ. 1 περ. η')
1. Για μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, επιβάλλεται πρόστιμο δύο χιλιάδων πεντακοσίων (2.500) ευρώ (άρθρο 54 παρ. 2 περ. ε').
Κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 13, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή της με την περ. α' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015, "Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους."
Ως μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, θεωρείται, π.χ., η μη τήρηση των προβλεπόμενων από τις σχετικές διατάξεις βιβλίων, καθώς και η τήρηση βιβλίων κατώτερης κατηγορίας από την προβλεπόμενη. Επίσης, ως μη συμμόρφωση θεωρείται η μη διαφύλαξη των λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), καθώς και η μη διαφύλαξη των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών, φορολογικών μνημών, και αρχείων που δημιουργούν οι φορολογικοί ηλεκτρονικοί μηχανισμοί (άρθρο 13 παρ. 2, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή του με την περ. β' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015), στον χρόνο που ορίζουν οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 13.
Αποφασίζουμε
Να γίνει δεκτή η από 24/02/2017 και με αριθμό πρωτοκόλλου 20996 ενδικοφανής προσφυγή της επιχείρησης Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.
Σημείωση: Η ΔΕΔ έκανε δεκτή την προσφυγή της επιχείρησης διότι στην εντολή ελέγχου δεν αναγραφόταν ρητώς ο σχετικός έλεγχος του ταμείου, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1027/22.2.2005. Ωστόσο σύμφωνα με το τελευταίο σκεπτικό της ΔΕΔ είναι αμφίβολο εάν προκύπτει το πρόστιμο των 2.500,00 ευρώ (της περίπτωσης η της παρ. 1 του άρθρου 54 του ΚΦΔ), σε περίπτωση μη συμφωνίας του ταμείου κατά την διενέργεια του ελέγχου, ιδιαιτέρα εάν αυτή είναι μικρής αξίας. Σε κάθε περίπτωση θα πρέπει η τυχόν διαφορά στο ταμείο μιας επιχείρησης να μην εξετάζεται αποσπασματικά, αλλά λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία να εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.
https://www.taxheaven.gr
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου