Του Γιώργου Δαλιάνη με τη συνεργασία του Φίλιππου Ζήρα (δικηγόρος της Artion A.E.)
Μετά από μία μακρά περίοδο απραξίας εκ μέρους των τραπεζών και της πολιτείας στο ζήτημα των κόκκινων επιχειρηματικών δανείων, επανέρχεται στο προσκήνιο το φλέγον αυτό θέμα του διακανονισμού των δανειακών οφειλών. Μάλιστα, αναμένεται να αναζωπυρωθεί όσο ποτέ και αφορμή αποτελεί η έναρξη λειτουργίας των νέων Κέντρων Ενημέρωσης και Υποστήριξης Δανειοληπτών (βλέπε Φοροαπόψεις 31/1/2017) όπου αναμένουμε να προστρέξουν κυρίως επιχειρηματίες οφειλέτες οι οποίοι είχαν αποκλειστεί από τις ευεργετικές διατάξεις του νόμου για τα υπερχρεωμένα νοικοκυριά. Στόχος των περισσότερων δανειοληπτών θα αποτελέσει το ενδεχόμενο διαγραφής, εκτός των τόκων, και μέρους του κεφαλαίου, καθώς και ο διακανονισμός του υπολοίπου με βάση τις οικονομικές τους δυνατότητες και με βάση τις αρχές που ορίζει ο Κώδικας Δεοντολογίας των Τραπεζών.
Σε παλιότερη αρθρογραφία μας, όπου μπορείτε να βρείτε περισσότερες πληροφορίες σχετικά τις υποχρεώσεις γύρω από την άφεση χρέους (Άφεση χρέους και φορολογία και Εξελίξεις στη διαγραφή οφειλών προς Τράπεζες), είχαμε αναλύσει εκτενώς τις φορολογικές  επιπτώσεις ενός διακανονισμού δανειακής οφειλής με παράλληλη διαγραφή μέρους αυτής. Όπως είχαμε εξηγήσει, ένας δανειολήπτης επιχειρηματίας υπέρ του οποίου πραγματοποιείται διαγραφή μέρους ή όλης της οφειλής του, αποκτά όφελος το οποίο εμπίπτει στην έννοια του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και φορολογείται ως τέτοιο.
Μελετώντας τον νόμο 4389/2016 ο οποίος δημοσιεύθηκε με το ΦΕΚ Α54/27.5.2016, παρατηρήσαμε ότι οι εκκλήσεις μας εισακούστηκαν από το Υπουργείο Οικονομικών. Θεσπίστηκαν κανονιστικές διατάξεις με βάση τις οποίες δεν επιβάλλεται φόρος εισοδήματος στο όφελος που προκύπτει από διαγραφή χρέους που αποφασίζεται εξωδικαστικά ή δικαστικά, και το οποίο αφορά συγκεκριμένες χρονικές περιόδους. Στο άρθρο 62 παρ.1 ν.4389/2016 αναφέρεται ότι:
«Η ωφέλεια νομικού πρόσωπου, νομικής οντότητας, καθώς και φυσικού προσώπου που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, η οποία προκύπτει από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 (Α’ 176) στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού ή σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης, δεν θεωρείται δωρεά και απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος.»
Αν η διαγραφή είναι αποτέλεσμα εξωδικαστικού συμβιβασμού: «Για διαγραφές χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού, η παρ. 1 εφαρμόζεται αποκλειστικά για οφειλές που την 31η Μαρτίου 2016 βρίσκονταν σε καθυστέρηση ή ήταν επίδικες ή ρυθμισμένες και για συμφωνίες εξωδικαστικού συμβιβασμού που συνάπτονται από την 1η Ιανουαρίου 2016 μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2017.»
Αν η διαγραφή είναι η αποτέλεσμα δικαστικής απόφασης: «Για διαγραφές χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης, η παρ. 1 εφαρμόζεται αποκλειστικά για οφειλές οι οποίες την 31η Μαρτίου 2016 ήταν επίδικες ή για οφειλές οι οποίες κατά την ανωτέρω ημερομηνία ήταν ρυθμισμένες με δικαστικές αποφάσεις που έχουν εκδοθεί από την 1η Ιανουαρίου 2016 ή για οφειλές που κατά την 31η Μαρτίου 2016 ήταν σε καθυστέρηση και οι σχετικές αιτήσεις ενώπιον δικαστηρίων υποβάλλονται μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2017.»
Σύμφωνα με την παρ.4 του ίδιου άρθρου, χρήση της διάταξης αυτής μπορούν αν κάνουν και φυσικά πρόσωπα δανειολήπτες μη επιχειρηματικού δανείου που δεν μπόρεσαν να ενταχθούν στον νόμο για τα υπερχρεωμένα: «Η ωφέλεια που αποκτά φυσικό πρόσωπο και η οποία προκύπτει από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού, δεν θεωρείται εισόδημα και απαλλάσσεται του φόρου δωρεάς.» Για τα πρόσωπα αυτά δεν εφαρμόζονται οι ως άνω χρονικοί περιορισμοί.
Για το ζήτημα αυτό εξεδόθη από το Υπουργείο Οικονομικών η εγκύκλιος οδηγία ΠΟΛ 1164/2016.
Είναι σημαντικό να τονίσουμε ότι οι διατάξεις αυτές δεν ισχύουν για τα ιδιωτικά δάνεια μη τραπεζικά δάνεια (ανεξάρτητα από το πότε συνάφθηκαν ή κατέστησαν σε καθυστέρηση), ούτε ισχύουν για τα τραπεζικά δάνεια τα οποία διακανονίζονται-διαγράφονται και είναι εκτός των ανωτέρω χρονικών περιόδων. Αυτό συνεπάγεται πως σε περίπτωση διαγραφής οφειλής ιδιωτικού δανείου, η ωφέλεια του δανειολήπτη θα φορολογηθεί κανονικά ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
Μας προβληματίζει όμως το γεγονός ότι στο νόμο δεν διατυπώνεται με σαφήνεια αν θα υπάρξει οριστική διαγραφή της προκύπτουσας ωφέλειας ή αν θα σχηματιστεί ένα αφορολόγητο αποθεματικό το οποίο σε μεταγενέστερη χρονική στιγμή, μπορεί το Ελληνικό Δημόσιο να απαιτήσει τη φορολόγησή του, είτε να αποτελέσει τροχοπέδη σε ενδεχόμενη μεταβίβαση-συγχώνευση-τροποποίηση ή λύση της εταιρείας. Με την αρχική εφαρμογή του ν.4172/2013, σε αντίθεση με τον προϊσχύοντα ΚΦΕ ν.2238/1994, επιτρεπόταν ο συμψηφισμός αφορολόγητων αποθεματικών με οργανικές ζημίες των επιχειρήσεων. Όμως, μετά την ψήφιση του νόμου 4446/2016 σύμφωνα με το άρθρο 99 παρ.2 περ.α, επί της ουσίας επανήλθαν οι διατάξεις του νόμου 2238/1994. Συγκεκριμένα, η παρ. 1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013 αντικαταστάθηκε ως εξής:
«Σε περίπτωση κεφαλαιοποίησης ή διανομής κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων, το ποσό που διανέμεται ή κεφαλαιοποιείται φορολογείται σε κάθε περίπτωση ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από την ύπαρξη φορολογικών ζημιών.»
Προ της τροποποίησης αυτής η σχετική διάταξη είχε ως εξής:
«Στην έννοια του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο εμπίπτει και η κεφαλαιοποίηση ή διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων.»
Η  νέα διάταξη έχει εφαρμογή για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2017 και μετά (παρ. 2  περ. β του άρθρου 99 του Ν. 4446/2016).