Η διανομή της υπεραξίας, που προέκυψε από την εκτίμηση ακινήτων στην εύλογη αξία, κατά τη μετάβαση στα Ε.Λ.Π., πριν τη διαγραφή ή τη σταδιακή απόσβεση των παγίων από τα οποία προήλθε, είναι διανομή μη πραγματοποιηθέντων κερδών που αντίκειται στις διατάξεις του Κ.Ν. 2190/1920, ενώ παράλληλα φορολογείται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 47 παρ. 1. του Ν. 4172/2013
Η διανομή της υπεραξίας, που προέκυψε από την εκτίμηση ακινήτων στην εύλογη αξία, κατά τη μετάβαση στα Ε.Λ.Π., πριν τη διαγραφή ή τη σταδιακή απόσβεση των παγίων από τα οποία προήλθε, είναι διανομή μη πραγματοποιηθέντων κερδών που αντίκειται στις διατάξεις του Κ.Ν. 2190/1920, ενώ παράλληλα φορολογείται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 47 παρ. 1. του Ν. 4172/2013
ΕΡΩΤΗΜΑ
Με την εφαρμογή των ΕΛΠ και την εκτίμηση των ακινήτων σε εύλογες αξίες το υπόλοιπο του λογαριασμού αποτελέσματα εις νέο κατά την 31.12.2015 αναλύεται ως ακολούθως:
Μπορεί να δοθεί μέρισμα ποσού 400 χιλ από κέρδη της χρήσης 2015;
ΓΝΩΜΗ ΤΟΥ ΤΕΧΝΙΚΟΥ ΓΡΑΦΕΙΟΥ
Το θέμα της δυνατότητας διανομής διαφορών από αναπροσαρμογή, στην εύλογη αξία, περιουσιακών στοιχείων, έχει ανακύψει από την εφαρμογή στη χώρα μας των Δ.Π.Χ.Α. Δεδομένου ότι τα Δ.Π.Χ.Α. υιοθετήθηκαν από την Ε.Ε., κυρίως για την κατάρτιση ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων δεν ρυθμίζουν θέματα διανομής.
Ο Κ.Ν. 2190/1920 δεν κάνει ειδική αναφορά για την τύχη των αναπροσαρμογών αυτών όπως θα έπρεπε. Κατά συνέπεια ο κίνδυνος διανομής μη πραγματικών κερδών ήταν ιδιαίτερα αυξημένος.
Για την προστασία της βιωσιμότητας των επιχειρήσεων η Ε.Λ.Τ.Ε. εξέδωσε την με αρ Αρ.Πρ. 110/27.2.2006 απόφαση του Διοικητικού της Συμβουλίου με θέμα: «Οδηγίες αναφορικά με την διανομή κερδών από τις οικονομικές μονάδες που συντάσσουν ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης».
Η απόφαση αυτή καταλήγει ως εξής:
«Το παρόν αποτελεί την προσέγγιση του θέματος της διανομής των κερδών, υπό τις παρούσες οικονομικές και νομοθετικές συνθήκες της χώρας μας και έχει ως σκοπό, να διευκολύνει την επίλυση των πρακτικών δυσκολιών που ανακύπτουν αναφορικά με τη διανομή των κερδών της χρήσης.
Συνιστάται στις διοικήσεις των επιχειρήσεων να είναι επιφυλακτικές και να αντιμετωπίζουν το θέμα της διανομής με ιδιαίτερη σύνεση και σε συνάρτηση, κυρίως, με τις χρηματοροές που προκύπτουν από τις λειτουργικές δραστηριότητες, για λόγους προστασίας της βιωσιμότητας της επιχείρησης»
Για τη δυνατότητα διανομής της θετικής διαφοράς από αποτίμηση ακινήτων στην εύλογη αξία, η άποψη της Ε.Λ.Τ.Ε για τη διαφορά που προέκυπτε από την μετάβαση στα ΔΠΧΑ ήταν ότι η διανομή τους επιτρέπεται κάτω από αυστηρές προϋποθέσεις, τόσο στις περιπτώσεις που η εύλογη αξία χρησιμοποιείται μόνο κατά τη μετάβαση και στη συνέχεια θεωρείται κόστος κτήσεως όσο και στις περιπτώσεις που η εύλογη αξία θα αποτελεί πλέον τη μέθοδο αποτίμησης. Και για τις δύο περιπτώσεις στην απόφαση αυτή αναφέρεται ότι «Τα ποσά αυτά αν και έχουν μεταφερθεί απ' ευθείας στα κέρδη εις νέον δεν μπορούν να διανεμηθούν ελεύθερα. Η διανομή τους γίνεται ….. είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθαν, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων».
Όπως αναφέρεται και στην ανωτέρω απόφαση της ΕΛΤΕ: «Τα ΔΠΧΑ δεν πραγματεύονται θέματα διανομής κερδών. Η ρύθμιση αυτών των θεμάτων έμμεσα προκύπτει από τις Οδηγίες της ΕΕ, οι οποίες στα πλαίσια της προστασίας της βιωσιμότητας της επιχείρησης απαγορεύουν τη διανομή μη πραγματοποιημένων κερδών». Διευκρινίζεται ότι και ο συμψηφισμός λειτουργικών ζημιών με διαφορές αναπροσαρμογής συνιστά διανομή.
Και τα Ε.Λ.Π. δεν περιλαμβάνουν ρυθμίσεις για θέματα διανομής εκτός την περίπτωση της παρ. 4 του άρθρου 26 όπου αναφέρεται:
4. Κέρδη από την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων στην εύλογη αξία, που αναγνωρίζονται στην καθαρή θέση, δεν μπορούν να κεφαλαιοποιηθούν πριν πραγματοποιηθούν..
Επιπλέον στη ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΟΥ Ν.4308/2014 εκτός από την απαγόρευση κεφαλαιοποίησης αναφέρεται ότι τα ποσά αυτά δύναται να κεφαλαιοποιούνται ή να διανέμονται όταν καθίστανται πραγματοποιημένα.»
Τόσο ο νόμος, όσο και η οδηγία αναφέρονται στις διαφορές που προκύπτουν από τη διαρκή χρήση της εύλογης αξίας ως μεθόδου αποτίμησης και όχι για την περίπτωση που η εύλογη αξία χρησιμοποιήθηκε εφ’ άπαξ κατά τη μετάβαση για την αποτίμηση των ακινήτων και στη συνέχεια θεωρήθηκε ως (τεκμαρτό) κόστος κτήσης όπως αναφέρεται στις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 37 του Ν.4308/2014 και που είναι η περίπτωση του ερωτήματος. Στην πρώτη περίπτωση η διαφορά εύλογης αξίας επιβάλλεται να παρακολουθείται σε ειδικό λογαριασμό της καθαρής θέσης «Διαφορές εύλογης αξίας ενσώματων παγίων». Αντίθετα, στη δεύτερη περίπτωση η διαφορά της εύλογης αξίας των ακινήτων μαζί με οποιασδήποτε άλλες διαφορές θετικές ή αρνητικές που προέκυψαν κατά τη μετάβαση καταχωρούνται στο λογαριασμό υπόλοιπο αποτελεσμάτων εις νέο και αποκτούν εντελώς διαφορετική νομική υπόσταση. Στην οδηγία για τα Ε.Λ.Π δεν προστέθηκαν οι σχετικές αναφορές της οδηγίας για τις διαφορές μετάβασης στα Δ.Λ.Π.1
Η έλλειψη άμεσων ή έμμεσων περιορισμών στη διανομή των θετικών διαφορών μετάβασης στα Ε.Λ.Π. διαφαίνεται και από το γεγονός ότι καμία οδηγία για την αναλυτική παρακολούθηση των διαφορών δεν έχει δοθεί ώστε να διαπιστωθεί πότε αυτές καθίστανται πραγματοποιημένες
Στον ΚΝ 2190/1920 δεν έχουν περιληφθεί ειδικές ρυθμίσεις για την αντιμετώπιση αυτών των διαφορών με συνέπεια να χρειάζεται να στραφούμε στις γενικές διατάξεις που έχουν ως εξής:
Άρθρο 44α
1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων για τη μείωση του μετοχικού κεφαλαίου, δεν μπορεί να γίνει οποιαδήποτε διανομή στους μετόχους, εφόσον, κατά την ημερομηνία λήξης της τελευταίας χρήσης, το σύνολο των ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας, όπως προσδιορίζονται στο υπόδειγμα ισολογισμού που προβλέπεται από το άρθρο 42γ, είναι ή, μετά από τη διανομή αυτή, θα γίνει κατώτερο από το ποσό του μετοχικού κεφαλαίου, προσαυξημένου με τα αποθεματικά για τα οποία η διανομή τους απαγορεύεται από το νόμο ή το καταστατικό. Το ποσό αυτού του μετοχικού κεφαλαίου μειώνεται κατά το ποσό που δεν έχει ακόμα κληθεί να καταβληθεί.
2. Το ποσό που διανέμεται στους μετόχους δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό των αποτελεσμάτων της τελευταίας χρήσης που έχει λήξει, προσαυξημένο με τα κέρδη που προέρχονται από προηγούμενες χρήσεις και τα αποθεματικά για τα οποία επιτρέπεται και αποφασίστηκε από τη Γενική Συνέλευση η διανομή τους, και μειωμένο κατά το ποσό των ζημιών προηγούμενων χρήσεων και τα ποσά που επιβάλλεται να διατεθούν για το σχηματισμό αποθεματικών σύμφωνα με το νόμο και το καταστατικό.
Το προς διανομή ποσό καταβάλλεται τους μετόχους μέσα σε δύο μήνες από την απόφαση της τακτικής Γενικής Συνέλευσης που ενέκρινε τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις.
3. Η έννοια της διανομής των προηγούμενων παρ. 1 και 2 περιλαμβάνει ιδίως την καταβολή των μερισμάτων και των τόκων από μετοχές.»
Σχετικά, προσδιορίζοντας την έννοια των προαιρετικών αποθεματικών, ο Θ. Γρηγοράκος στο βιβλίο του ΑΝΑΛΥΣΗ – ΕΡΜΗΝΕΙΑ του ΕΛΛΗΝΙΚΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟΥ ΣΧΕΔΙΟΥ, αναφέρει:
«Στα «προαιρετικά αποθεματικά» περιλαμβάνονται όλα τα αποθεματικά των οποίων επιτρέπεται η διανομή (δηλαδή όλα τα αποθεματικά που είναι δυνατό να διανεμηθούν με απόφαση της τακτικής γενικής συνελεύσεως των μετόχων), συνεπώς δεν περιλαμβάνονται:
α) Το τακτικό αποθεματικό (έκτος από το τμήμα πάνω από το υποχρεωτικό όριο του νόμου, εφόσον σχηματίστηκε με ελεύθερη απόφαση της Γ.Σ.).
β) Τα καταστατικά αποθεματικά που έχουν από το καταστατικό ειδικού προορισμούς (εκτός και αν τροποποιηθεί το καταστατικό).
γ) Η διαφορά από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο της οποίας η διανομή απαγορεύεται (βλ. άρθρο 14 § 3 κωδ. Ν. 2190/1920).
δ) Οι διαφορές αναπροσαρμογής, γιατί δεν είναι πραγματικό αποθεματικό αλλά αποτελούν ποσά διορθωτικά της χρηματικής εκφράσεως του κεφαλαίου και της καθαρής θέσεως, προσαυξάνοντας και διορθώνοντας τις υποτιμημένες από τον πληθωρισμό αντίστοιχες χρηματικές μονάδες Για τους ίδιους λόγους δεν περιλαμβάνονται και οι «υπεραξίες» που προκύπτουν από μετατροπή ή συγχώνευση επιχειρήσεων.»
Με βάση όλα τα παραπάνω, η γνώμη του τεχνικού γραφείου είναι πως σύμφωνα με το πνεύμα των διατάξεων του Ν. 2190/1920, η θετική διαφορά που δημιουργείται στα ίδια κεφάλαια από την αποτίμηση των ενσώματων παγίων στην εύλογη αξία δεν αποτελεί πραγματοποιημένο κέρδος και η διανομή του επιτρέπεται, είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθε, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων.
Επιπλέον επισημαίνουμε ότι αν, παρόλα αυτά, η εταιρεία προχωρήσει σε διανομή, ενώ υπάρχουν ζημίες προς κάλυψη, θεωρείται, από την άποψη της φορολογίας εισοδήματος, διανομή μη φορολογηθέντων κερδών. (Στις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ότι: « ….. Στην έννοια του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο εμπίπτει και η κεφαλαιοποίηση ή διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων»).
______________________________
1(β) Κατά την πρώτη εφαρμογή των ΔΠΧΠ, τα ενσώματα πάγια μπορούν να επιμετρώνται στην εύλογη αξία τους η οποία εφεξής θα θεωρείται κόστος κτήσεως. Στην περίπτωση αυτή οι καθαρές θετικές διαφορές της εύλογης αξίας κατά την ημερομηνία μετάβασης, μετά και την αφαίρεση του φόρου εισοδήματος αναγνωρίζονται στα κέρδη εις νέον.
Γνώμη: Τα ποσά αυτά αν και έχουν μεταφερθεί απ' ευθείας στα κέρδη εις νέον δεν μπορούν να διανεμηθούν ελεύθερα. Η διανομή τους γίνεται σύμφωνα με τα υπό (α) ανωτέρω, δηλαδή είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθαν, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων. (ΕΛΤΕ. Αρ.Πρ. 110/27.02.06)
https://www.taxheaven.gr
Η διανομή της υπεραξίας, που προέκυψε από την εκτίμηση ακινήτων στην εύλογη αξία, κατά τη μετάβαση στα Ε.Λ.Π., πριν τη διαγραφή ή τη σταδιακή απόσβεση των παγίων από τα οποία προήλθε, είναι διανομή μη πραγματοποιηθέντων κερδών που αντίκειται στις διατάξεις του Κ.Ν. 2190/1920, ενώ παράλληλα φορολογείται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 47 παρ. 1. του Ν. 4172/2013
ΕΡΩΤΗΜΑ
Με την εφαρμογή των ΕΛΠ και την εκτίμηση των ακινήτων σε εύλογες αξίες το υπόλοιπο του λογαριασμού αποτελέσματα εις νέο κατά την 31.12.2015 αναλύεται ως ακολούθως:
| Ποσά σε Χιλ Ευρώ | Λογιστική (ΕΛΠ ΕΓΛΣ) | Φορολογικό | Διαφορά |
| 42 Αποτελέσματα εις νέο | |||
| Αποτέλεσμα (ζημία) μέχρι 31.12.2013 | (2.500) | (2.500) | - |
| Προσαρμογή σε ΕΛΠ την 1.1.2014 | 30.600 | - | 30.600 |
| Αποτέλεσμα (κέρδος) χρήσης 2014 | 200 | 500 | (300) |
| Αποτέλεσμα (κέρδος) χρήσης 2015 | 700 | 800 | (100) |
| Υπόλοιπο | 29.000 | (1.200) | 30.200 |
Μπορεί να δοθεί μέρισμα ποσού 400 χιλ από κέρδη της χρήσης 2015;
ΓΝΩΜΗ ΤΟΥ ΤΕΧΝΙΚΟΥ ΓΡΑΦΕΙΟΥ
Το θέμα της δυνατότητας διανομής διαφορών από αναπροσαρμογή, στην εύλογη αξία, περιουσιακών στοιχείων, έχει ανακύψει από την εφαρμογή στη χώρα μας των Δ.Π.Χ.Α. Δεδομένου ότι τα Δ.Π.Χ.Α. υιοθετήθηκαν από την Ε.Ε., κυρίως για την κατάρτιση ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων δεν ρυθμίζουν θέματα διανομής.
Ο Κ.Ν. 2190/1920 δεν κάνει ειδική αναφορά για την τύχη των αναπροσαρμογών αυτών όπως θα έπρεπε. Κατά συνέπεια ο κίνδυνος διανομής μη πραγματικών κερδών ήταν ιδιαίτερα αυξημένος.
Για την προστασία της βιωσιμότητας των επιχειρήσεων η Ε.Λ.Τ.Ε. εξέδωσε την με αρ Αρ.Πρ. 110/27.2.2006 απόφαση του Διοικητικού της Συμβουλίου με θέμα: «Οδηγίες αναφορικά με την διανομή κερδών από τις οικονομικές μονάδες που συντάσσουν ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης».
Η απόφαση αυτή καταλήγει ως εξής:
«Το παρόν αποτελεί την προσέγγιση του θέματος της διανομής των κερδών, υπό τις παρούσες οικονομικές και νομοθετικές συνθήκες της χώρας μας και έχει ως σκοπό, να διευκολύνει την επίλυση των πρακτικών δυσκολιών που ανακύπτουν αναφορικά με τη διανομή των κερδών της χρήσης.
Συνιστάται στις διοικήσεις των επιχειρήσεων να είναι επιφυλακτικές και να αντιμετωπίζουν το θέμα της διανομής με ιδιαίτερη σύνεση και σε συνάρτηση, κυρίως, με τις χρηματοροές που προκύπτουν από τις λειτουργικές δραστηριότητες, για λόγους προστασίας της βιωσιμότητας της επιχείρησης»
Για τη δυνατότητα διανομής της θετικής διαφοράς από αποτίμηση ακινήτων στην εύλογη αξία, η άποψη της Ε.Λ.Τ.Ε για τη διαφορά που προέκυπτε από την μετάβαση στα ΔΠΧΑ ήταν ότι η διανομή τους επιτρέπεται κάτω από αυστηρές προϋποθέσεις, τόσο στις περιπτώσεις που η εύλογη αξία χρησιμοποιείται μόνο κατά τη μετάβαση και στη συνέχεια θεωρείται κόστος κτήσεως όσο και στις περιπτώσεις που η εύλογη αξία θα αποτελεί πλέον τη μέθοδο αποτίμησης. Και για τις δύο περιπτώσεις στην απόφαση αυτή αναφέρεται ότι «Τα ποσά αυτά αν και έχουν μεταφερθεί απ' ευθείας στα κέρδη εις νέον δεν μπορούν να διανεμηθούν ελεύθερα. Η διανομή τους γίνεται ….. είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθαν, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων».
Όπως αναφέρεται και στην ανωτέρω απόφαση της ΕΛΤΕ: «Τα ΔΠΧΑ δεν πραγματεύονται θέματα διανομής κερδών. Η ρύθμιση αυτών των θεμάτων έμμεσα προκύπτει από τις Οδηγίες της ΕΕ, οι οποίες στα πλαίσια της προστασίας της βιωσιμότητας της επιχείρησης απαγορεύουν τη διανομή μη πραγματοποιημένων κερδών». Διευκρινίζεται ότι και ο συμψηφισμός λειτουργικών ζημιών με διαφορές αναπροσαρμογής συνιστά διανομή.
Και τα Ε.Λ.Π. δεν περιλαμβάνουν ρυθμίσεις για θέματα διανομής εκτός την περίπτωση της παρ. 4 του άρθρου 26 όπου αναφέρεται:
4. Κέρδη από την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων στην εύλογη αξία, που αναγνωρίζονται στην καθαρή θέση, δεν μπορούν να κεφαλαιοποιηθούν πριν πραγματοποιηθούν..
Επιπλέον στη ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΟΥ Ν.4308/2014 εκτός από την απαγόρευση κεφαλαιοποίησης αναφέρεται ότι τα ποσά αυτά δύναται να κεφαλαιοποιούνται ή να διανέμονται όταν καθίστανται πραγματοποιημένα.»
Τόσο ο νόμος, όσο και η οδηγία αναφέρονται στις διαφορές που προκύπτουν από τη διαρκή χρήση της εύλογης αξίας ως μεθόδου αποτίμησης και όχι για την περίπτωση που η εύλογη αξία χρησιμοποιήθηκε εφ’ άπαξ κατά τη μετάβαση για την αποτίμηση των ακινήτων και στη συνέχεια θεωρήθηκε ως (τεκμαρτό) κόστος κτήσης όπως αναφέρεται στις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 37 του Ν.4308/2014 και που είναι η περίπτωση του ερωτήματος. Στην πρώτη περίπτωση η διαφορά εύλογης αξίας επιβάλλεται να παρακολουθείται σε ειδικό λογαριασμό της καθαρής θέσης «Διαφορές εύλογης αξίας ενσώματων παγίων». Αντίθετα, στη δεύτερη περίπτωση η διαφορά της εύλογης αξίας των ακινήτων μαζί με οποιασδήποτε άλλες διαφορές θετικές ή αρνητικές που προέκυψαν κατά τη μετάβαση καταχωρούνται στο λογαριασμό υπόλοιπο αποτελεσμάτων εις νέο και αποκτούν εντελώς διαφορετική νομική υπόσταση. Στην οδηγία για τα Ε.Λ.Π δεν προστέθηκαν οι σχετικές αναφορές της οδηγίας για τις διαφορές μετάβασης στα Δ.Λ.Π.1
Η έλλειψη άμεσων ή έμμεσων περιορισμών στη διανομή των θετικών διαφορών μετάβασης στα Ε.Λ.Π. διαφαίνεται και από το γεγονός ότι καμία οδηγία για την αναλυτική παρακολούθηση των διαφορών δεν έχει δοθεί ώστε να διαπιστωθεί πότε αυτές καθίστανται πραγματοποιημένες
Στον ΚΝ 2190/1920 δεν έχουν περιληφθεί ειδικές ρυθμίσεις για την αντιμετώπιση αυτών των διαφορών με συνέπεια να χρειάζεται να στραφούμε στις γενικές διατάξεις που έχουν ως εξής:
Άρθρο 44α
1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων για τη μείωση του μετοχικού κεφαλαίου, δεν μπορεί να γίνει οποιαδήποτε διανομή στους μετόχους, εφόσον, κατά την ημερομηνία λήξης της τελευταίας χρήσης, το σύνολο των ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας, όπως προσδιορίζονται στο υπόδειγμα ισολογισμού που προβλέπεται από το άρθρο 42γ, είναι ή, μετά από τη διανομή αυτή, θα γίνει κατώτερο από το ποσό του μετοχικού κεφαλαίου, προσαυξημένου με τα αποθεματικά για τα οποία η διανομή τους απαγορεύεται από το νόμο ή το καταστατικό. Το ποσό αυτού του μετοχικού κεφαλαίου μειώνεται κατά το ποσό που δεν έχει ακόμα κληθεί να καταβληθεί.
2. Το ποσό που διανέμεται στους μετόχους δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό των αποτελεσμάτων της τελευταίας χρήσης που έχει λήξει, προσαυξημένο με τα κέρδη που προέρχονται από προηγούμενες χρήσεις και τα αποθεματικά για τα οποία επιτρέπεται και αποφασίστηκε από τη Γενική Συνέλευση η διανομή τους, και μειωμένο κατά το ποσό των ζημιών προηγούμενων χρήσεων και τα ποσά που επιβάλλεται να διατεθούν για το σχηματισμό αποθεματικών σύμφωνα με το νόμο και το καταστατικό.
Το προς διανομή ποσό καταβάλλεται τους μετόχους μέσα σε δύο μήνες από την απόφαση της τακτικής Γενικής Συνέλευσης που ενέκρινε τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις.
3. Η έννοια της διανομής των προηγούμενων παρ. 1 και 2 περιλαμβάνει ιδίως την καταβολή των μερισμάτων και των τόκων από μετοχές.»
Σχετικά, προσδιορίζοντας την έννοια των προαιρετικών αποθεματικών, ο Θ. Γρηγοράκος στο βιβλίο του ΑΝΑΛΥΣΗ – ΕΡΜΗΝΕΙΑ του ΕΛΛΗΝΙΚΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟΥ ΣΧΕΔΙΟΥ, αναφέρει:
«Στα «προαιρετικά αποθεματικά» περιλαμβάνονται όλα τα αποθεματικά των οποίων επιτρέπεται η διανομή (δηλαδή όλα τα αποθεματικά που είναι δυνατό να διανεμηθούν με απόφαση της τακτικής γενικής συνελεύσεως των μετόχων), συνεπώς δεν περιλαμβάνονται:
α) Το τακτικό αποθεματικό (έκτος από το τμήμα πάνω από το υποχρεωτικό όριο του νόμου, εφόσον σχηματίστηκε με ελεύθερη απόφαση της Γ.Σ.).
β) Τα καταστατικά αποθεματικά που έχουν από το καταστατικό ειδικού προορισμούς (εκτός και αν τροποποιηθεί το καταστατικό).
γ) Η διαφορά από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο της οποίας η διανομή απαγορεύεται (βλ. άρθρο 14 § 3 κωδ. Ν. 2190/1920).
δ) Οι διαφορές αναπροσαρμογής, γιατί δεν είναι πραγματικό αποθεματικό αλλά αποτελούν ποσά διορθωτικά της χρηματικής εκφράσεως του κεφαλαίου και της καθαρής θέσεως, προσαυξάνοντας και διορθώνοντας τις υποτιμημένες από τον πληθωρισμό αντίστοιχες χρηματικές μονάδες Για τους ίδιους λόγους δεν περιλαμβάνονται και οι «υπεραξίες» που προκύπτουν από μετατροπή ή συγχώνευση επιχειρήσεων.»
Με βάση όλα τα παραπάνω, η γνώμη του τεχνικού γραφείου είναι πως σύμφωνα με το πνεύμα των διατάξεων του Ν. 2190/1920, η θετική διαφορά που δημιουργείται στα ίδια κεφάλαια από την αποτίμηση των ενσώματων παγίων στην εύλογη αξία δεν αποτελεί πραγματοποιημένο κέρδος και η διανομή του επιτρέπεται, είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθε, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων.
Επιπλέον επισημαίνουμε ότι αν, παρόλα αυτά, η εταιρεία προχωρήσει σε διανομή, ενώ υπάρχουν ζημίες προς κάλυψη, θεωρείται, από την άποψη της φορολογίας εισοδήματος, διανομή μη φορολογηθέντων κερδών. (Στις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ότι: « ….. Στην έννοια του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο εμπίπτει και η κεφαλαιοποίηση ή διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων»).
______________________________
1(β) Κατά την πρώτη εφαρμογή των ΔΠΧΠ, τα ενσώματα πάγια μπορούν να επιμετρώνται στην εύλογη αξία τους η οποία εφεξής θα θεωρείται κόστος κτήσεως. Στην περίπτωση αυτή οι καθαρές θετικές διαφορές της εύλογης αξίας κατά την ημερομηνία μετάβασης, μετά και την αφαίρεση του φόρου εισοδήματος αναγνωρίζονται στα κέρδη εις νέον.
Γνώμη: Τα ποσά αυτά αν και έχουν μεταφερθεί απ' ευθείας στα κέρδη εις νέον δεν μπορούν να διανεμηθούν ελεύθερα. Η διανομή τους γίνεται σύμφωνα με τα υπό (α) ανωτέρω, δηλαδή είτε με τη διαγραφή των παγίων από τα οποία προήλθαν, είτε σταδιακά μέσω της διενέργειας των αποσβέσεων. (ΕΛΤΕ. Αρ.Πρ. 110/27.02.06)
https://www.taxheaven.gr
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου