Υπόθεση C-291/18 Απαλλαγές συνδεόμενες με τις διεθνείς μεταφορές – Παράδοση αυτοανυψούμενων εξεδρών υποθαλάσσιας γεωτρήσεως – Έννοια των “πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης” – Περιεχόμενο

Υπόθεση C-291/18
Απαλλαγές συνδεόμενες με τις διεθνείς μεταφορές – Παράδοση αυτοανυψούμενων εξεδρών υποθαλάσσιας γεωτρήσεως – Έννοια των “πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης” – Περιεχόμενο

ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (τρίτο τμήμα) της 20ής Ιουνίου 2019 «Προδικαστική παραπομπή – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Οδηγία 2006/112/ΕΚ – Άρθρο 148, στοιχεία αʹ και γʹ – Απαλλαγές συνδεόμενες με τις διεθνείς μεταφορές – Παράδοση αυτοανυψούμενων εξεδρών υποθαλάσσιας γεωτρήσεως – Έννοια των “πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης” – Περιεχόμενο»

Στην υπόθεση C-291/18,

με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Curtea de Apel Bucureşti (εφετείο Βουκουρεστίου, Ρουμανία) με απόφαση της 7ης Δεκεμβρίου 2017, η οποίαπεριήλθε στο Δικαστήριο στις 26 Απριλίου 2018, στο πλαίσιο της δίκης

Grup Servicii Petroliere SA

κατά

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor,

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (τρίτο τμήμα),

συγκείμενο από τους A. Prechal, πρόεδρο τμήματος, K. Lenaerts, Πρόεδρο του Δικαστηρίου και προεδρεύοντα του τρίτου τμήματος, F. Biltgen, J. Malenovský και L. S. Rossi (εισηγήτρια), δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: G. Hogan

γραμματέας: R. Şereş, διοικητική υπάλληλος,

έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 31ης Ιανουαρίου 2019,

λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:

–        η Grup Servicii Petroliere SA, εκπροσωπούμενη από τους A.-M. Iordache, D. Dascălu και A. Iancu, avocați,

–        η Ρουμανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον C. Canţăr καθώς και από τις C.-M. Florescu και E. Gane,

–        η Βελγική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τους J.-C. Halleux και P. Cottin,

–        η Ιταλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την G. Palmieri, επικουρούμενη από τον G. De Bellis, avvocato dello Stato,

–        η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις L. Lozano Palacios και A. Armenia,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 10ης Απριλίου 2019,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

1        Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1, στο εξής: οδηγία ΦΠΑ).

2        Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της Grup Servicii Petroliere SA, εταιρίας εδρεύουσας στη Ρουμανία, και των φορολογικών αρχών του κράτους μέλους αυτού, με αντικείμενο την άρνηση χορηγήσεως απαλλαγής από τον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) αφορώσας την παράδοση, από την εν λόγω εταιρία, τριών αυτοανυψούμενων εξεδρών υποθαλάσσιας γεωτρήσεως σε μαλτέζικες εταιρίες.

 Το νομικό πλαίσιο

 Το δίκαιο της Ένωσης

3        Το άρθρο 15 της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 92/111/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 14ης Δεκεμβρίου 1992 (ΕΕ 1992, L 384, σ. 47) (στο εξής: έκτη οδηγία), με τίτλο «Απαλλαγές των πράξεων κατά την εξαγωγή, εκτός της Κοινότητας, των εξομοιούμενων προς αυτές πράξεων και των διεθνών μεταφορών», όριζε τα εξής:

«Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζουν ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων κατωτέρω απαλλαγών και να αποτρέπεται κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση:

[...]

4.      τις παραδόσεις αγαθών, τα οποία προορίζονται για εφοδιασμό:

α)      πλοίων που χρησιμοποιούνται στην ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης και εκτελούν μεταφορά επιβατών επί κομίστρω ή με τα οποία ασκείται εμπορική, βιομηχανική ή αλιευτική δραστηριότητα·

β)      ναυαγοσωστικών και άλλων πλοίων επιθαλασσίας αρωγής, καθώς και πλοίων παρακτίου αλιείας, εξαιρουμένων των προμηθειών ταξιδίου των εν λόγω πλοίων παρακτίου αλιείας·

[...]

5.      τις παραδόσεις, μετατροπές, επιδιορθώσεις, εργασίες συντηρήσεως, ναυλώσεις και μισθώσεις πλοίων θαλάσσης, αναφερομένων στην περίπτωση 4 υπό αʹ και βʹ, καθώς και τις παραδόσεις, μισθώσεις, επισκευές και εργασίες συντηρήσεως αντικειμένων –περιλαμβανομένου και του αλιευτικού εξοπλισμού– τα οποία είναι ενσωματωμένα στα πλοία αυτά ή χρησιμεύουν για την εκμετάλλευσή τους·

[...]».

4        Η έκτη οδηγία καταργήθηκε και αντικαταστάθηκε από την οδηγία ΦΠΑ, η οποία τέθηκε σε ισχύ την 1η Ιανουαρίου 2007.

5        Ο τίτλος IX της οδηγίας ΦΠΑ, ο οποίος επιγράφεται «Απαλλαγές», περιέχει δέκα κεφάλαια. Το άρθρο 131 της οδηγίας αυτής και μοναδικό άρθρο στο κεφάλαιο 1 του τίτλου IX της οδηγίας, το οποίο επιγράφεται «Γενικές διατάξεις», προβλέπει τα εξής:

«Οι απαλλαγές που προβλέπονται στα κεφάλαια 2 έως 9 εφαρμόζονται με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων και με τις προϋποθέσεις που καθορίζουν τα κράτη μέλη για να διασφαλίζουν την ορθή και απλή εφαρμογή των εν λόγω απαλλαγών και να προλαμβάνουν κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή ή κατάχρηση.»

6        Το άρθρο 148 της οδηγίας ΦΠΑ, που περιλαμβάνεται στον τίτλο IX, κεφάλαιο 7, της εν λόγω οδηγίας, το οποίο επιγράφεται «Απαλλαγές συνδεόμενες με τις διεθνείς μεταφορές», ορίζει τα εξής:

«Τα κράτη μέλη απαλλάσσουν τις ακόλουθες πράξεις:

α)      τις παραδόσεις αγαθών, τα οποία προορίζονται για εφοδιασμό των πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης και εκτελούν μεταφορά επιβατών με κόμιστρο ή με τα οποία ασκείται εμπορική, βιομηχανική ή αλιευτική δραστηριότητα καθώς και των ναυαγοσωστικών και άλλων πλοίων επιθαλάσσιας αρωγής και πλοίων παράκτιας αλιείας, εκτός από τα εφόδια των πλοίων που εξυπηρετούν την παράκτια αλιεία,

[...]

γ)      τις παραδόσεις, μετατροπές, επισκευές, συντήρηση, ναυλώσεις και μισθώσεις πλοίων που προβλέπονται στο στοιχείο αʹ καθώς και τις παραδόσεις, μισθώσεις, επισκευές και συντήρηση αντικειμένων –περιλαμβανομένου του αλιευτικού εξοπλισμού– τα οποία είναι ενσωματωμένα στα πλοία αυτά ή χρησιμεύουν για την εκμετάλλευσή τους,

[...]».

 Το ρουμανικό δίκαιο

7        Το άρθρο 143, παράγραφος 1, του Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (νόμου 571/2003 περί θεσπίσεως φορολογικού κώδικα), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης (στο εξής: φορολογικός κώδικας), ορίζει τα εξής:

«Από τον φόρο απαλλάσσονται:

[...]

h)      στην περίπτωση πλοίων που χρησιμοποιούνται στη θαλάσσια ναυσιπλοΐα, για τη διεθνή μεταφορά προσώπων ή/και αγαθών, για την αλιεία ή κάθε άλλη οικονομική δραστηριότητα ή για ναυαγοσωστικές δραστηριότητες ή δραστηριότητες επιθαλάσσιας αρωγής, οι ακόλουθες πράξεις:

1.      παραδόσεις, μετατροπές, επισκευές, συντήρηση, ναυλώσεις, χρηματοδοτικές μισθώσεις και μισθώσεις πλοίων, καθώς και παραδόσεις, χρηματοδοτικές μισθώσεις, μισθώσεις, επισκευές και συντήρηση εξοπλισμών οι οποίοι είναι ενσωματωμένοι στα πλοία αυτά ή χρησιμεύουν για την εκμετάλλευσή τους, περιλαμβανομένου του αλιευτικού εξοπλισμού.»

8        Το άρθρο 23 του Ordonanța Guvernului nr. 42/1997 privind transportul maritim și pe căile navigabile interioare (κυβερνητικού διατάγματος 42/1997 περί μεταφορών διά θαλάσσιων και εσωτερικών πλωτών οδών) ορίζει τα εξής:

«Για τους σκοπούς του παρόντος διατάγματος, ως πλοία νοούνται:

a)      τα κάθε είδους πλοία θαλάσσιας και εσωτερικής ναυσιπλοΐας, μηχανοκίνητα ή μη, τα οποία πλέουν στην επιφάνεια των υδάτων ή κινούνται υποβρυχίως και τα οποία προορίζονται για τη μεταφορά εμπορευμάτων ή/και επιβατών, την αλιεία, τη ρυμούλκηση ή την ώθηση·

b)      πλωτές εγκαταστάσεις, όπως βυθοκόροι, πλωτοί ανυψωτήρες, πλωτοί γερανοί, πλωτοί κάδοι-λήπτες και παρεμφερή, μηχανοκίνητα ή μη·

c)      πλωτές κατασκευές οι οποίες δεν προορίζονται κατά κανόνα για μετακίνηση, όπως πλωτοί μόλοι και προβλήτες, πλωτά βάθρα, πλωτά υπόστεγα για πλοία, εξέδρες γεωτρήσεως και παρεμφερή, πλοία-φάροι·

d)      σκάφη αναψυχής.»

9        Το σημείο 1 της decizia nr. 3/2015 a Comisiei fiscale centrale (αποφάσεως υπ’ αριθ. 3/2015 της κεντρικής φορολογικής επιτροπής) προβλέπει τα εξής:

«Από την 1η Ιανουαρίου 2007 έως την 31η Δεκεμβρίου 2013: στην περίπτωση πλοίων που προορίζονται για θαλάσσια ναυσιπλοΐα και χρησιμοποιούνται για τη διεθνή μεταφορά προσώπων ή/και αγαθών, την αλιεία ή οποιαδήποτε άλλη θαλάσσια οικονομική δραστηριότητα, οι προβλεπόμενες στο άρθρο 143, παράγραφος 1, στοιχείο h, [του φορολογικού κώδικα] απαλλαγές από τον ΦΠΑ εφαρμόζονται εφόσον το πλοίο χρησιμοποιείται πράγματι και κατά κύριο λόγο για θαλάσσια ναυσιπλοΐα. Προκειμένου να διαπιστωθεί αν ένα πλοίο χρησιμοποιείται πράγματι και κατά κύριο λόγο στη θάλασσα, δεν μπορούν να λαμβάνονται υπόψη μόνον αντικειμενικά κριτήρια, όπως το μήκος ή το εκτόπισμα του πλοίου, τα οποία θα μπορούν εντούτοις να χρησιμοποιούνται για να εξαιρεθούν από το πεδίο εφαρμογής των απαλλαγών τα πλοία εκείνα που, εν πάση περιπτώσει, δεν πληρούν τις προβλεπόμενες στο άρθρο 143, παράγραφος 1, στοιχείο h, του φορολογικού κώδικα προϋποθέσεις, ήτοι δεν είναι κατάλληλα για θαλάσσια ναυσιπλοΐα. [...]

Η έννοια της “θαλάσσιας” ναυσιπλοΐας, κατά την οδηγία [2006/112] και το άρθρο 143, παράγραφος 1, στοιχείο h, του φορολογικού κώδικα, καλύπτει κάθε μέρος της θάλασσας το οποίο βρίσκεται εκτός των χωρικών υδάτων της εκάστοτε χώρας και πέραν του ορίου των 12 ναυτικών μιλίων, όπως αυτό μετράται από τις γραμμές βάσεως που καθορίζονται βάσει του διεθνούς δικαίου της θάλασσας (της Συμβάσεως των Ηνωμένων Εθνών για το δίκαιο της θάλασσας, η οποία συνήφθη στο Montego Bay στις 10 Δεκεμβρίου 1982).»

 Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα

10      Τον Μάιο του 2008, η Grup Servicii Petroliere πώλησε τρεις αυτοανυψούμενες εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, οι οποίες λειτουργούσαν στη Μαύρη Θάλασσα, σε μαλτέζικες εταιρίες έναντι του συνολικού ποσού των 96 εκατομμυρίων δολαρίων ΗΠΑ (USD) (περίπου 82 εκατομμύρια ευρώ). Για την παράδοση των ως άνω εξεδρών, η εταιρία αυτή εξέδωσε τιμολόγια, εφαρμόζοντας το προβλεπόμενο στο άρθρο 148, στοιχείο γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ και στο άρθρο 143, παράγραφος 1, στοιχείο h, του φορολογικού κώδικα καθεστώς απαλλαγής από τον ΦΠΑ. Η εν λόγω εταιρία συνέχισε να εκμεταλλεύεται τις εξέδρες αυτές στη Μαύρη Θάλασσα, κατά τη διάρκεια του έτους 2008, ως ναυλώτρια.

11      Κατά τη διάρκεια του έτους 2016, η ρουμανική φορολογική αρχή εξέδωσε, σε βάρος της Grup Servicii Petroliere, διορθωτική πράξη επιβολής του μη καταβληθέντος για την εν λόγω παράδοση ΦΠΑ, ο οποίος ανερχόταν σε ποσό άνω των 113 εκατομμυρίων ρουμανικών λέι (RON) (περίπου 25 εκατομμύρια ευρώ), πλέον προστίμων και τόκων υπερημερίας. Στο σκεπτικό της πράξεως αυτής επισημαίνονται, μεταξύ άλλων, τα εξής:

–        μολονότι οι επίμαχες εξέδρες είναι πλοία, κατά την έννοια του κυβερνητικού διατάγματος 42/1997, και μπορούν να χρησιμοποιηθούν απεριόριστα για τη θαλάσσια ναυσιπλοΐα, δεν πλέουν κατά τη διάρκεια της γεωτρήσεως, αλλά βρίσκονται σε θέση σταθμεύσεως· οι πυλώνες τους βρίσκονται σε χαμηλή θέση, στηρίζονται στον βυθό της θάλασσας και ανυψώνουν το πλωτό βάθρο (πλωτό τμήμα) πάνω από την επιφάνεια της θάλασσας σε ύψος 60 έως 70 μέτρων·

–        βάσει των διατάξεων της αποφάσεως υπ’ αριθ. 3/2015 της κεντρικής φορολογικής επιτροπής, προκειμένου η παράδοση των εξεδρών να τύχει της προβλεπόμενης στο άρθρο 143, παράγραφος 1, στοιχείο h, του φορολογικού κώδικα απαλλαγής, πρέπει να αποδειχθεί, με κάθε αποδεικτικό μέσο, ότι το υπό εξέταση πλοίο πλέει πράγματι και κατά κύριο λόγο στην ανοικτή θάλασσα·

–        ωστόσο, από τα υφιστάμενα αποδεικτικά στοιχεία προέκυψε ότι η πραγματική και κύρια χρήση των εξεδρών διεξαγόταν σε θέση σταθμεύσεως για τους σκοπούς της γεωτρήσεως, και όχι για τη ναυσιπλοΐα η οποία είναι μόνο δευτερεύουσα σε σχέση με τη δραστηριότητα της γεωτρήσεως.

12      Μετά την απόρριψη της διοικητικής ενστάσεως που είχε υποβάλει κατά της εν λόγω διορθωτικής πράξεως επιβολής ΦΠΑ, η Grup Servicii Petroliere προσέφυγε ενώπιον του Curtea de Apel Bucureşti (εφετείου Βουκουρεστίου, Ρουμανία).

13      Από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι, με το δικόγραφο της προσφυγής της, η εταιρία αυτή υποστηρίζει, κατ’ ουσίαν, ότι οι ρουμανικές φορολογικές αρχές περιόρισαν παράνομα το πεδίο εφαρμογής της απαλλαγής του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ, εξαρτώντας την απαλλαγή αυτή όχι μόνον από την προϋπόθεση ότι τα υπό εκμετάλλευση πλοία «χρησιμοποιούνται» στην ανοικτή θάλασσα για εμπορικούς ή βιομηχανικούς σκοπούς, αλλά και από την προϋπόθεση ότι «πλέουν» στην ανοικτή θάλασσα.

14      Παρά τη νομολογία του Δικαστηρίου σχετικά με την ερμηνεία του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ, το αιτούν δικαστήριο θεωρεί ότι είναι αναγκαίο, προκειμένου να διαπιστωθεί αν η επίμαχη στην κύρια δίκη απαλλαγή εφαρμόζεται επί της παραδόσεως αυτοανυψούμενης εξέδρας υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, να δοθεί, πρώτον, απάντηση στο ερώτημα αν μια τέτοια εξέδρα εμπίπτει στην έννοια των «πλοίων», κατά το άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής. Δεύτερον, και σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο ερώτημα αυτό, το εν λόγω δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί αν η απαλλαγή του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ εξαρτάται από την προϋπόθεση ότι η δραστηριότητα της ναυσιπλοΐας ανοικτής θαλάσσης είναι όντως η δεσπόζουσα δραστηριότητα σε σχέση με την υποθαλάσσια γεώτρηση.

15      Υπό τις περιστάσεις αυτές, το Curtea de Apel București (εφετείο Βουκουρεστίου) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

«1)      Έχει το άρθρο 148, στοιχείο γʹ, σε συνδυασμό με το άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας [ΦΠΑ] την έννοια ότι η απαλλαγή από τον ΦΠΑ έχει εφαρμογή, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, στην παράδοση αυτοανυψούμενης εξέδρας υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, ήτοι ότι μια τέτοια εξέδρα εμπίπτει στην έννοια του “πλοίου” κατά την προμνησθείσα διάταξη του δικαίου της Ένωσης, καθόσον η εν λόγω διάταξη ρυθμίζει, βάσει του τίτλου του κεφαλαίου 7 της οδηγίας [ΦΠΑ], τις “απαλλαγές συνδεόμενες με τις διεθνείς μεταφορές”;

2)      Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, έχει το άρθρο 148, στοιχείο γʹ, σε συνδυασμό με το άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας [ΦΠΑ], την έννοια ότι βασική προϋπόθεση για την εφαρμογή της απαλλαγής από τον ΦΠΑ επί αυτοανυψούμενης εξέδρας υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, η οποία έχει πλεύσει και σε ανοικτή θάλασσα, αποτελεί η παραμονή της, κατά τη χρήση της (στο πλαίσιο εμπορικής/βιομηχανικής δραστηριότητας), σε πραγματική κίνηση, δηλαδή η πλεύση και η μετακίνησή της από ένα θαλάσσιο σημείο σε άλλο για χρονικό διάστημα μεγαλύτερο εκείνου κατά το οποίο παραμένει ακίνητη λόγω της δραστηριότητας υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, ήτοι ότι η δραστηριότητα ναυσιπλοΐας πρέπει να είναι όντως η δεσπόζουσα δραστηριότητα σε σχέση με τη δραστηριότητα γεωτρήσεως;»

 Επί των προδικαστικών ερωτημάτων

16      Με τα δύο προδικαστικά ερωτήματα, τα οποία πρέπει να εξεταστούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί εάν το άρθρο 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ έχει την έννοια ότι η διαλαμβανόμενη στη διάταξη αυτή φράση «πλοία που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης» καλύπτει και την παράδοση πλωτών κατασκευών, όπως είναι οι αυτοανυψούμενες εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως του είδους των επίμαχων στην κύρια δίκη, οι οποίες χρησιμοποιούνται κατά κύριο λόγο σε σταθερή θέση για την εκμετάλλευση θαλάσσιων κοιτασμάτων υδρογονανθράκων.

17      Καταρχάς, υπενθυμίζεται ότι οι παραδόσεις των οποίων η απαλλαγή από τον φόρο προβλέπεται στο άρθρο 148, στοιχείο γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ τελούν υπό την προϋπόθεση ότι έχουν ως αντικείμενο πλοία τα οποία χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης και εκτελούν μεταφορά επιβατών με κόμιστρο ή με τα οποία ασκείται εμπορική, βιομηχανική ή αλιευτική δραστηριότητα, κατά την έννοια του άρθρου 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής.

18      Όπως έχει αποφανθεί το Δικαστήριο, το άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ επαναλαμβάνει αυτούσια τη διατύπωση του άρθρου 15, σημείο 4, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας, η οποία καταργήθηκε και αντικαταστάθηκε από την οδηγία ΦΠΑ. Κατά συνέπεια, η νομολογία που αφορά τη διάταξη αυτή της έκτης οδηγίας μπορεί να ληφθεί υπόψη για την ερμηνεία του άρθρου 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ (απόφαση της 3ης Σεπτεμβρίου 2015, Fast Bunkering Klaipėda, C‑526/13, EU:C:2015:536, σκέψεις 24 και 25).

19      Ως εκ τούτου, το Δικαστήριο συνήγαγε εκ των ανωτέρω ότι οι απαλλαγές του άρθρου 148 της οδηγίας ΦΠΑ, όπως και οι προβλεπόμενες στην έκτη οδηγία απαλλαγές από τον ΦΠΑ, συνιστούν αυτοτελείς έννοιες του δικαίου της Ένωσης οι οποίες πρέπει, συνεπώς, να ερμηνεύονται και να εφαρμόζονται ομοιόμορφα σε ολόκληρη την Ευρωπαϊκή Ένωση (απόφαση της 3ης Σεπτεμβρίου 2015, Fast Bunkering Klaipėda, C-526/13, EU:C:2015:536, σκέψη 41 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία), πράγμα το οποίο σημαίνει ότι η απαλλαγή μιας συγκεκριμένης πράξεως από τον ΦΠΑ δεν μπορεί να εξαρτάται από τον χαρακτηρισμό της πράξεως αυτής κατά το εθνικό δίκαιο (πρβλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2007, Navicon, C-97/06, EU:C:2007:609, σκέψη 28).

20      Εξάλλου, δεδομένου ότι συνιστούν παρέκκλιση από τη γενική αρχή κατά την οποία κάθε παράδοση αγαθών και παροχή υπηρεσιών, έναντι αμοιβής, εκ μέρους υποκειμένου στον φόρο υπόκεινται στον ΦΠΑ, οι εν λόγω απαλλαγές πρέπει να ερμηνεύονται στενά (πρβλ. αποφάσεις της 14ης Σεπτεμβρίου 2006, ΕΛΜΕΚΑ, C‑181/04 έως C-183/04, EU:C:2006:563, σκέψη 15, και της 21ης Μαρτίου 2013, Επιτροπή κατά Γαλλίας, C-197/12, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2013:202, σκέψη 30).

21      Υπενθυμίζεται, επίσης, ότι το Δικαστήριο έχει αποφανθεί ότι η προβλεπόμενη στο άρθρο 15, σημείο 4, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας προϋπόθεση της χρησιμοποιήσεως στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης εφαρμόζεται όχι μόνον επί των πλοίων που εκτελούν μεταφορά επιβατών με κόμιστρο, αλλά και επί των πλοίων με τα οποία ασκείται εμπορική, βιομηχανική ή αλιευτική δραστηριότητα, τα οποία απαριθμούνται πλέον στο σύνολό τους στο άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ (πρβλ. αποφάσεις της 14ης Σεπτεμβρίου 2006, ΕΛΜΕΚΑ, C‑181/04 έως C-183/04, EU:C:2006:563, σκέψεις 14 έως 16, και της 21ης Μαρτίου 2013, Επιτροπή κατά Γαλλίας, C-197/12, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2013:202, σκέψη 32).

22      Επομένως, υπό το πρίσμα των προεκτεθέντων, για την ερμηνεία της έννοιας των «πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης», η οποία διαλαμβάνεται στο άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ, πρέπει να λαμβάνονται υπόψη, ελλείψει ορισμού της έννοιας αυτής ή των λέξεων που τη συνθέτουν, το γράμμα της διατάξεως αυτής και το πλαίσιο στο οποίο αυτή εντάσσεται καθώς και οι σκοποί που επιδιώκονται με τη ρύθμιση της οποίας αποτελεί μέρος (πρβλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2007, Navicon, C-97/06, EU:C:2007:609, σκέψη 24).

23      Συναφώς, χωρίς να απαιτείται να ερμηνευθεί, στο πλαίσιο της υπό κρίση υποθέσεως, η έννοια του όρου «ανοικτή θάλασσα», της οποίας ο χωρικός προσδιορισμός έχει εξελιχθεί στο διεθνές δίκαιο της θάλασσας, ή να κριθεί ποια τεχνικά χαρακτηριστικά πρέπει να πληροί ένα πλοίο προκειμένου να μπορεί να θεωρηθεί ότι χρησιμοποιείται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης, πρέπει να επισημανθεί, πρώτον, ότι η διαλαμβανόμενη στο άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ φράση «πλοία που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα» σημαίνει απαραιτήτως ότι οι επίμαχες πλωτές κατασκευές χρησιμοποιούνται για πλεύση. Ένα πλοίο μπορεί να θεωρηθεί ότι «χρησιμοποιείται» στη ναυσιπλοΐα μόνον αν χρησιμοποιείται, τουλάχιστον βασικά ή κατά κύριο λόγο, για μετακίνηση στον θαλάσσιο χώρο.

24      Σε επίπεδο γραμματικής διατυπώσεως, υπέρ της ερμηνείας αυτής συνηγορούν και οι διάφορες γλωσσικές αποδόσεις του εν λόγω άρθρου 148, στοιχείο αʹ, οι οποίες είτε περιέχουν τον όρο «προορίζονται» είτε κάνουν γενικώς χρήση της παθητικής μετοχής του ρήματος «χρησιμοποιώ», όπως στις αποδόσεις της διατάξεως αυτής στην τσεχική («užívaných»), αγγλική («used»), ρουμανική («utilizate»), φινλανδική («käytettävät») και σουηδική («används») γλώσσα.

25      Όσον αφορά, δεύτερον, τον σκοπό που επιδιώκεται με το καθεστώς στο οποίο εμπίπτει η προβλεπόμενη στο άρθρο 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ απαλλαγή, το Δικαστήριο έχει αποφανθεί ότι από τον τίτλο του κεφαλαίου 7 του τίτλου IX της οδηγίας αυτής προκύπτει ότι ο σκοπός αυτός συνίσταται στην ενίσχυση των διεθνών μεταφορών (πρβλ. απόφαση της 4ης Μαΐου 2017, A, C‑33/16, EU:C:2017:339, σκέψη 37). Στο πλαίσιο αυτό, η παράδοση πλοίων που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης απαλλάσσεται από τον ΦΠΑ δυνάμει του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ, υπό την προϋπόθεση ότι τα εν λόγω πλοία προορίζονται για μετακίνηση στην ανοικτή θάλασσα. Επομένως, ο σκοπός αυτός επιρρωννύει την ερμηνεία που παρατίθεται στη σκέψη 23 της παρούσας αποφάσεως, κατά την οποία μια πλωτή κατασκευή μπορεί να χαρακτηριστεί ως «πλοίο χρησιμοποιούμενο στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης» μόνον αν χρησιμοποιείται, τουλάχιστον βασικά ή κατά κύριο λόγο, για μετακίνηση στον θαλάσσιο χώρο.

26      Η επιδίωξη του εν λόγω σκοπού δεν αντιφάσκει με την ενδεχόμενη διαφορετική ερμηνεία των εννοιών του «πλοίου» και της «ναυσιπλοΐας», εφόσον απαιτείται,, επί παραδείγματι στον τομέα του περιβάλλοντος ή των ειδικών φόρων καταναλώσεως. Πράγματι, ακόμη και στην περίπτωση που υφίσταται μια τέτοια διαφορετική ερμηνεία, αρκεί να διαπιστωθεί ότι η ρύθμιση του δικαίου της Ένωσης στους τομείς αυτούς επιδιώκει την επίτευξη διαφορετικών σκοπών από τους επιδιωκόμενους με τις απαλλαγές του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ.

27      Τρίτον, η ερμηνεία του άρθρου 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ που περιορίζει το πεδίο εφαρμογής του στις πλωτές κατασκευές που χρησιμοποιούνται κυρίως για θαλάσσιες μετακινήσεις συνάδει με το πλαίσιο στο οποίο εντάσσεται η διάταξη αυτή, δηλαδή το καθεστώς απαλλαγών από τον ΦΠΑ, οι οποίες πρέπει, όπως υπομνήσθηκε στη σκέψη 20 της παρούσας αποφάσεως, να ερμηνεύονται στενά.

28      Εν προκειμένω, όπως επισήμανε, κατ’ ουσίαν, ο γενικός εισαγγελέας στα σημεία 24 και 25 των προτάσεών του, δεν αμφισβητείται ότι οι αυτοανυψούμενες εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως, οι οποίες αποτέλεσαν αντικείμενο της επίμαχης στην κύρια δίκη παραδόσεως, είναι κινητές μονάδες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως αποτελούμενες από πλωτό βάθρο, στο οποίο έχουν συναρμοστεί περισσότεροι του ενός πτυσσόμενοι βραχίονες που είναι ανυψωμένοι κατά τη διάρκεια της ρυμουλκήσεως έως τη θαλάσσια περιοχή της γεωτρήσεως και το οποίο, όταν βρίσκεται σε θέση γεωτρήσεως, τοποθετείται σε απόσταση δεκάδων μέτρων πάνω από την επιφάνεια της θάλασσας μέσω των ως άνω ανεπτυγμένων βραχιόνων που αγκυρώνουν την εξέδρα στον βυθό της θάλασσας, προκειμένου να δημιουργηθεί μια στατική εξέδρα.

29      Λαμβανομένων υπόψη των χαρακτηριστικών αυτών, οι επίμαχες στην κύρια δίκη εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως προκύπτει ότι δεν μπορούν να χρησιμοποιηθούν κυρίως για τους σκοπούς της ναυσιπλοΐας, όπερ εναπόκειται εντούτοις στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει, και ότι, επομένως, αυτές οι πλωτές κατασκευές δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως κατασκευές «που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα» κατά την έννοια του άρθρου 148, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ. Αντιθέτως, όπως υποστήριξαν η Ρουμανική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, και υπό την επιφύλαξη επαληθεύσεως εκ μέρους του αιτούντος δικαστηρίου, η κύρια λειτουργία τους συνίσταται στην εκμετάλλευση, σε σταθερή θέση, θαλάσσιων κοιτασμάτων υδρογονανθράκων.

30      Λαμβανομένων υπόψη του συνόλου των προεκτεθέντων, στα υποβληθέντα προδικαστικά ερωτήματα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ έχει την έννοια ότι η διαλαμβανόμενη στη διάταξη αυτή φράση «πλοία που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης» δεν καλύπτει την παράδοση πλωτών κατασκευών, όπως είναι οι αυτοανυψούμενες εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως του είδους των επίμαχων στην κύρια δίκη, οι οποίες χρησιμοποιούνται κατά κύριο λόγο σε σταθερή θέση για την εκμετάλλευση θαλάσσιων κοιτασμάτων υδρογονανθράκων.

 Επί των δικαστικών εξόδων

31      Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τρίτο τμήμα) αποφαίνεται:

Το άρθρο 148, στοιχεία αʹ και γʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, έχει την έννοια ότι η διαλαμβανόμενη στη διάταξη αυτή φράση «πλοία που χρησιμοποιούνται στη ναυσιπλοΐα ανοικτής θαλάσσης» δεν καλύπτει την παράδοση πλωτών κατασκευών, όπως είναι οι αυτοανυψούμενες εξέδρες υποθαλάσσιας γεωτρήσεως του είδους των επίμαχων στην κύρια δίκη, οι οποίες χρησιμοποιούνται κατά κύριο λόγο σε σταθερή θέση για την εκμετάλλευση θαλάσσιων κοιτασμάτων υδρογονανθράκων.

https://www.taxheaven.gr