ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ – ΑΡΧΗ ΤΩΝ ΑΝΑΛΟΓΙΩΝ Γράφει ο Θοδωρής Καβούκης

 

ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ – ΑΡΧΗ ΤΩΝ ΑΝΑΛΟΓΙΩΝ

Γράφει ο Θοδωρής Καβούκης

 

            Ο φορολογικός έλεγχος όταν εφαρμόζει τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου επιδιώκει την ανεύρεση και τον εντοπισμό της αποκρυβείσας φορολογητέας ύλης με έμμεσο τρόπο ιδίως με την αξιοποίηση πληροφοριών, δεδομένων και εν γένει κάθε διαθέσιμου στοιχείου, σε αντίθεση με τον άμεσο τρόπο σύμφωνα με τον οποίο  διενεργείται έλεγχος και επαλήθευση των λογιστικών αρχείων (βιβλίων, στοιχείων κ.λ.π.). Σε προηγούμενη αρθρογραφία είχαν αναλυθεί οι προϋποθέσεις εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών ελέγχου. Οι εν λόγω προϋποθέσεις εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών ελέγχου θεσπίζονται στο άρθρο 28 του ν. 4172/2013 ((Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος). Ειδικότερα το εισόδημα των φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα μπορεί να προσδιορίζεται με έμμεσες μεθόδους ελέγχου ιδίως στις ακόλουθες περιπτώσεις:

·         όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα

·         όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόμενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον Κ.Φ.Δ.

·         όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση εντός της προθεσμίας της παρ. 2 του άρθρου 14 του Κ.Φ.Δ. μετά από δύο σχετικές προσκλήσεις,

·         όταν υπάρχει σημαντική αναντιστοιχία μεταξύ των δηλούμενων οικονομικών μεγεθών, ιδίως των αγορών, των πωλήσεων και των αποθεμάτων

·         όταν δεν επαληθεύεται ο συντελεστής μικτού κέρδους που προκύπτει από τα δηλούμενα αποτελέσματα με αυτόν που προκύπτει βάσει των παραστατικών αγορών και πωλήσεων ή υπάρχει αδικαιολόγητη μεταβολή αυτού μεταξύ διαδοχικών ετών

·         όταν δηλώνεται ζημία σε τρία (3) τουλάχιστον συνεχόμενα φορολογικά έτη και δεν προκύπτει ο τρόπος χρηματοδότησης της επιχείρησης, με τον οποίο καλύπτονται οι υποχρεώσεις της.

Οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου ορίζονται στο άρθρο 32 του ν. 5104/2024 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας) και είναι:

α) Η μέθοδος της αρχής των αναλογιών
β) Η μέθοδος της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου
γ) Η μέθοδος της καθαρής θέσης του φορολογούμενου
δ) Η μέθοδος της σχέσης της τιμής πώλησης προς τον συνολικό όγκο κύκλου εργασιών
ε) Η μέθοδος του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά.

Ο έλεγχος με την  μέθοδο της αρχής των αναλογιών και την μέθοδο της σχέσης της τιμής πώλησης προς τον συνολικό όγκο κύκλου εργασιών δύναται να προσδιορίσει το εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα τόσο των φυσικών όσο και των νομικών προσώπων, ενώ με την μέθοδο της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου, την μέθοδο της καθαρής θέσης του φορολογούμενου και την μέθοδο του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά δύναται να προσδιορίσει το εισόδημα των φυσικών προσώπων ανεξαρτήτως πηγής αυτού.  Στο παρόν άρθρο θα αναλυθεί η μέθοδος της αρχής των αναλογιών.

ΑΡΧΗ ΤΩΝ ΑΝΑΛΟΓΙΩΝ

            Με την μέθοδο της αρχής ων αναλογιών (mark up method) προσδιορίζονται τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα με βάση ποσοστά και δείκτες, ιδίως με βάση το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους, που θεωρούνται αξιόπιστα βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της ελεγκτικής και προέρχονται είτε από την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτες πηγές.

Κύρια πηγή πληροφοριών πρέπει να είναι η ίδια η επιχείρηση. Έτσι ο έλεγχος, για τον καθορισμό των αναλογιών (ποσοστών), που θα εφαρμοσθούν για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα, εξαντλεί τη δυνατότητα δημιουργίας αναλογιών με βάση τα πραγματικά δεδομένα της επιχείρησης (κόστος, δαπάνες, τιμές πώλησης κ.λπ.), στοιχεία τα οποία προκύπτουν αφενός από τα λογιστικά αρχεία του φορολογουμένου και αφετέρου από κάθε είδους διαθέσιμα στοιχεία, καθώς και πληροφορίες και διευκρινίσεις που θα παρασχεθούν είτε από τον ίδιο τον ελεγχόμενο είτε από τρίτες πηγές (π.χ. αντισυμβαλλόμενους). Συνεπώς, το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους δύναται να προσδιορισθεί συγκρίνοντας τιμολόγια αγορών με τιμολόγια πωλήσεων ή αναλύοντας τιμοκαταλόγους ή τιμές ραφιών ή ερευνώντας αρχεία αποθήκης και βιβλία παραγγελιών ή και άλλες συναφείς πληροφορίες.

            Σε περίπτωση που δεν καθίσταται δυνατός ο καθορισμός των αναλογιών σύμφωνα με την προηγούμενη περίπτωση, ποσοστά και δείκτες δύνανται να προκύψουν και με βάση δεδομένα ομοειδών επιχειρήσεων. Στην περίπτωση αυτή ο έλεγχος δύναται να αναπροσαρμόζει τα εν λόγω ποσοστά και τους δείκτες λαμβάνοντας υπόψη τα χαρακτηριστικά της ελεγχόμενης επιχείρησης και ιδίως τον τύπο του εμπορεύματος, τη γεωγραφική θέση της επιχείρησης, το μέγεθός της, την ελεγχόμενη φορολογική περίοδο, τη γενικότερη εμπορική πολιτική, ώστε οι αναλογίες που τελικά θα εφαρμοσθούν για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα να ανταποκρίνονται στα χαρακτηριστικά του ελεγχόμενου προσώπου.

            Για την επαλήθευση του κόστους πωληθέντων ο έλεγχος συνεκτιμά στοιχεία αντισυμβαλλόμενων, υφιστάμενες παραβάσεις, τεχνικές προδιαγραφές κ.λπ. Κατά την εφαρμογή της τεχνικής της αρχής των αναλογιών για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα είναι δυνατόν να χρησιμοποιηθούν διάφορες αναλογίες (ποσοστά/δείκτες), όπως ενδεικτικά η αναλογία περιθωρίου μικτού κέρδους - πωλήσεων, η αναλογία περιθωρίου μικτού κέρδους - κόστους, η αναλογία κόστους πωληθέντων - πωλήσεων, η αναλογία καθαρής τιμής πώλησης - τιμής κόστους κ.λπ., οι οποίες εφαρμόζονται επί του συνολικού κόστους ώστε να προσδιορισθούν τα έσοδα.

            Συνεπώς η τεχνική της αρχής των αναλογιών ενδείκνυται για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα, των εκροών και των φορολογητέων κερδών σε:

·         επιχειρήσεις με σχετικά περιορισμένο εύρος δραστηριοτήτων.

·         επιχειρήσεις όπου η κύρια πηγή εσόδων προέρχεται κυρίως από τη διάθεση των αποθεμάτων ή όταν οι παράμετροι που διαμορφώνουν το κόστος των πωληθέντων ή οι πηγές από τις οποίες προέρχονται οι αγορές των εμπορευμάτων είναι περιορισμένες και ταυτόχρονα υφίσταται σε ένα βαθμό ομοιομορφία στις τιμές πώλησης.

·         επιχειρήσεις των οποίων το απόθεμα είναι ελεγχόμενο (πχ. τήρηση βιβλίου απογραφών), ή το απόθεμα μπορεί να προσδιοριστεί με αξιόπιστο τρόπο, ή τα αγαθά τα οποία εμπορεύονται έχουν όμοιο μικτό κέρδος.

            Ο φορολογούμενος - ελεγχόμενος δύναται να αμφισβητήσει την εφαρμογή της ως άνω μεθόδου επικαλούμενος σφάλματα ή παραλείψεις της ελεγκτικής διαδικασίας, προσκομίζοντας όμως συγκεκριμένα στοιχεία που αποδεικνύουν τους ισχυρισμούς του. Η απλή επίκληση ότι το ποσοστό συνολικού μικτού κέρδους είναι υπερβολικό δεν αρκεί. 

           

 

ΘΟΔΩΡΗΣ Δ. ΚΑΒΟΥΚΗΣ

Δικηγόρος – Οικονομολόγος

Δημοσιεύθηκε στην εφημερίδα 1Voice (Finance & Markets Voice) , την Κυριακή 15 Μαρτίου  2026